Ementa: Reserva de Contigência. Utilização.

A dotação orçamentária a título de Reserva de Contingência somente poderá ser utilizada para atendimento dos passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos (art. 5º, III, b, da Lei Complementar n. 101, de 2000), visando cumprir as finalidades da LRF, de estimular o planejamento de receitas e despesas públicas e a execução de gestão fiscal responsável, equilibrada e transparente.

RELATÓRIO

Os presentes autos originalmente tramitaram duas consultas formuladas pela FECAM, do que resultou instrução conjunta, conforme manifestações da COG e do Ministério Público junto a este Tribunal.

Ao se examinar os autos neste Gabinete, verificou-se que se tratava de assuntos distintos, cada qual merecendo apreciação individual, motivo pelo qual solicitei o desentranhamento dos documentos que tem por objeto questionamentos a respeito dos Fundos Especiais, para autuação em separado.

Assim feito, dá-se andamento neste processo, à análise da consulta protocolizada neste Tribunal em 08/02/2006 pelo Sr. Anísio Anatólio Soares, Prefeito Municipal de Governador Celso Ramos e, à época, Presidente da FECAM, através do Ofício n. 030/2006, de 07/02/2006, com o objetivo de obter desta Corte de Contas manifestação sobre questão provocada pelo Colegiado Estadual de Contadores Públicos Municipais, vinculado à FECAM, que entende que

a Reserva de Contingência possa ser utilizada também para suplementação de dotações orçamentárias insuficientes, buscando a reformulação do entendimento deste Tribunal, que veda a utilização da Reserva de Contingência para finalidades diversas daquelas definidas no art. 5º, inciso III, letra b, da Lei Complementar n. 101, de 2000 (LRF). Fls. 04/05.

Em consonância com as normas regulamentares deste Tribunal o processo foi enviado ao exame da Consultoria Geral.

Por meio do Parecer n. 024/2006 (fls. 07/11), a COG examinou preliminarmente a admissibilidade da consulta, entendendo satisfeitos os requisitos dos arts. 103 e 104 do Regimento Interno, registrando que a indagação não se faz acompanhar de parecer da assessoria jurídica do órgão consulente.

A seguir faz referência à Nota Técnica GENOC/CCONT n. 152/2006, de 01/02/2006, da Secretaria do Tesouro Nacional (STN) (fls. 15/19), que contém interpretação a respeito da utilização da reserva de contingência. Diante das novas informações, e por envolver matéria contábil, sugere colher prévia manifestação da DMU.

Conforme despacho de fls. 11, este Relator encaminhou os autos à DMU para atendimento da solicitação da COG.

Diretoria de Controle dos Municípios-DMU

A respeito da Reserva de Contingência o Sr. Diretor da DMU elaborou o Relatório n. 1291/2006, de 08/06/2006 (fls. 22/25), em que:

- inicialmente, salienta a Decisão n. 711/2002 deste Tribunal, que contém posicionamento sobre a matéria - o qual veda a utilização da Reserva de Contingência para finalidades diferentes daquelas expressas na LRF;

- entende que a competência da Secretaria do Tesouro Nacional, constante do art. 50, § 2º, da LRF, é restrita à edição de normas gerais para consolidação das contas públicas, não sendo atribuição do Órgão a interpretação da Lei, a exemplo da Nota Técnica nº 152/2006;

Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes:

........................................

§ 2º A edição de normas gerais para consolidação das contas públicas caberá ao órgão central de contabilidade da União, enquanto não implantado o conselho de que trata o art. 67. (LRF).

- posiciona-se acerca da vigência das leis, entendendo que o art. 91 do Decreto-lei n. 200, de 1967, que se refere à reserva de contingência, foi revogado pela LRF;

O Decreto-lei n. 200, de 25 de fevereiro de 1967, dispõe sobre a organização da Administração Federal

....................................................................

Art. 91. Sob a denominação de Reserva de Contingência, o orçamento anual poderá conter dotação global não especificamente destinada a determinado órgão, unidade orçamentária, programa ou categoria econômica, cujos recursos serão utilizados para abertura de créditos adicionais (Redação do Decreto-lei n. 1.763, de 1980).

- faz juntada aos autos de cópia da Nota Técnica n. 96, do Instituto de Estudos Sócio Econômicos-INESC (fls. 26/40), de autoria da Dra. Selene Peres Peres Nunes (foi Assessora do Ministério de Planejamento e participou da elaboração da LRF), que, em face de questionamento efetivado pela DMU, responde que se trata de um equívoco de interpretação o texto da Nota Técnica nº 152/2006 do Tesouro Nacional, que admite a utilização da Reserva de Contingência, inclusive, para "as alterações e adequações decorrentes de falha de previsão orçamentária" (fls. 18).

Conclusivamente, manifesta o Sr. Diretor da DMU que a LRF dispõe de "regra específica e clara" constante do art. 5º, inciso III, letra "b", que limita a aplicação da reserva de contingência "ao atendimento de passivos contingentes, eventos ou riscos fiscais imprevistos, não estando incluídas nestas situações a 'falha de previsão orçamentária", a qual entende que pode ocorrer, todavia, deve ser suprida com a abertura de créditos suplementares com base no "excesso de arrecadação, superávit financeiro do exercício anterior ou a anulação de outras dotações, exceto a reserva de contingência" (fls. 25).

Art. 5º O projeto de lei orçamentária anual, elaborado de forma compatível com o plano plurianual, com a lei de diretrizes orçamentárias e com as normas desta Lei Complementar:

.......................................

III - conterá reserva de contingência, cuja forma de utilização e montante, definido com base na receita corrente líquida, serão estabelecidos na lei de diretrizes orçamentárias, destinada ao:

a) (vetado)

b) atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos.

Consultoria Geral-COG

Restituído o processo à COG, esta expediu o Parecer nº 0343/2006, de 15/08/2006 (fls. 42/59).

Na discussão da matéria a Consultoria faz referência ao conteúdo o art. 91, do Decreto-lei n. 200, de 1967, que autoriza a inclusão no Orçamento de uma dotação global, sem vinculação com qualquer órgão, unidade ou programa, sob a denominação de Reserva de Contingência, para fins de abertura de créditos adicionais (para qualquer finalidade).

Após, destaca a Portaria Interministerial STN/SOF n. 163, de 2001, mais precisamente o seu art. 8º (que faz referência expressa ao art. 91 do DL n. 200). Estabelece o dispositivo:

A Portaria Interministerial n. 163, de 04 de maio de 2001, dispõe sobre normas gerais de consolidação das Contas Públicas no âmbito da União, Estados, Distrito Federal e Municípios, com base no art. 50, § 2º da LRF

.................................................

Art. 8º A dotação global denominada "Reserva de Contingência", permitida para a União no art. 91 do Decreto-lei n. 200, de 25 de fevereiro de 1967, ou em atos das demais esferas de Governo, a ser utilizada como fonte de recursos para abertura de créditos adicionais e para o atendimento ao disposto no art. 5º, inciso III, da Lei Complementar n. 101, de 2000, sob coordenação do órgão responsável pela sua destinação, será identificada nos orçamentos de todas as esferas de Governo pelo código "99.999.9999.xxxx.xxxx", no que se refere às classificações por função e subfunção e estrutura programática, onde o "x" representa a codificação da ação e o respectivo detalhamento.

Na seqüência, a Consultoria relaciona a Portaria da Secretaria do Tesouro Nacional (STN) n. 586, de 31/08/2005 (que aprova a 5ª edição do Manual de Elaboração do Anexo de Riscos Fiscais e do Relatório de Gestão Fiscal), fazendo a transcrição do item que trata do Anexo de Riscos Fiscais e que contempla a Reserva de Contingência, salientando com base nesse Manual, que o atendimento das situações do art. 5º, III, b, da LRF pode ser efetivada, além dos recursos da Reserva de Contingência, com os procedimentos previstos pelo art. 43, § 1º, inc. III, da Lei Federal n. 4.320, de 1964.

A Lei n. 4.320, de 17 de março de 1964, dispõe sobre normas gerais de Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, do DF e dos Municípios.

....................................................

Art. 43. A abertura dos créditos suplementares e especiais depende da existência de recursos disponíveis para acorrer à despesa e será precedida de exposição justificada.

§ 1º Consideram-se recursos, para o fim deste artigo, desde que não comprometidos:

I - o superávit financeiro (...);

II - os provenientes de excesso de arrecadação;

III - os resultantes da anulação parcial ou total de dotação orçamentária ou de créditos adicionais autorizados em Lei;

IV - o produto de operações de crédito autorizadas (...).

Em decorrência das normas originárias dos Órgãos da Secretaria do Tesouro Nacional, em especial a Portaria Interministerial n. 163/2001, a COG entende que a Reserva de Contingência pode ser utilizada para atender tanto o art. 91 do Decreto-lei n. 200/67 como o art. 5º, III, b, da LRF, em discordância, portanto, do entendimento da DMU, de que o dispositivo do art. 91 do Decreto-lei 200 foi revogado pela LRF.

Para esse fim, observa a Consultoria que:

- a hipótese de abertura de créditos suplementares e especiais com recursos provenientes do cancelamento de dotações orçamentárias, "não pode ser concebido como uma autorização para o esgotamento da reserva de contingência" a qual deve "manter-se provida de um valor suficiente a cumprir o fim estabelecido" na LRF, isto é, o atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos (fls. 54);

- não é necessária autorização legislativa específica para a utilização da Reserva de Contingência para fins de atender passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos, por se enquadrar na LRF. Contrariamente, quando a utilização for para outras finalidades, é condicionada à existência de autorização legislativa específica (fls. 54/55);

- o Administrador deve "agir com responsabilidade quando da utilização direta da reserva de contingência sem autorização legislativa específica", assegurando-se de que os recursos estão sendo efetivamente utilizados para os fins previstos na LRF, sob pena de afronta à CF, à LRF e à Lei 4.320, de 1964.

O entendimento da Consultoria encontra apoio em Decisão do Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul, o qual, com base na Informação Técnica n. 003/2002, em consulta formulada pelo Município de Arambaré (processo n. 11150-02.00/01-9), na Sessão Plenária de 17/10/2001, considera que é possível incluir nos orçamentos dotação a título de Reserva de Contingência, cujo montante (com base na receita corrente líquida) e forma de utilização devem ser definidos na LDO, admitindo que na hipótese de não haver utilização da dotação, esta poderia ser usada como recurso para a abertura de créditos adicionais e atender outras finalidades, desde que amparada em autorização legislativa específica (fls. 55/57).

Conclusivamente, a COG propõe responder a consulta nos seguintes termos:

... A reserva de contingência, prevista no Decreto-lei n. 200/67 e na Lei Complementar n. 101/2000, pode ser utilizada para suplementação de dotação orçamentária ou para a abertura de créditos especiais, devendo obrigatoriamente cumprir sua função primordial que é o atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos.

A utilização para a suplementação de dotação orçamentária ou para a abertura de créditos especiais, sem pretender acorrer ao atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos, não poderá gerar o esgotamento da reserva de contingência, mantendo-se alocação suficiente de recursos para cumprir o fim previsto na Lei de Responsabilidade Fiscal, devendo, ainda, ser precedida de autorização legislativa específica.

O seu préstimo para os fins consignados na Lei de Responsabilidade Fiscal, atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos, permite a seu manejo de forma direta pelo Poder Executivo, dispensando a prévia autorização legislativa.

Cabe ao Chefe do Poder Executivo agir com responsabilidade quando da utilização direta da reserva de contingência sem autorização legislativa específica, certificando-se de que o caso no qual empregará os recursos alocados na reserva de contingência visa a atender passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos, pois se assim não for, estará infringindo a Constituição Federal, a Lei de Responsabilidade Fiscal e a Lei n. 4.320/64, maculando, destarte, as suas contas perante este Tribunal.

Ministério Público junto ao Tribunal de Contas

O Ministério Público emitiu o Parecer n. 4564/2006, datado de 25/09/2006, de fls. 60/69, firmado pelo Sr. Procurador Carlos Humberto Prola Júnior, através do qual, de início, posiciona-se pelo não conhecimento da consulta, por ilegitimidade do signatário, tendo em vista que a consulta foi encaminhada pela FECAM, apesar de firmada pelo Prefeito Municipal de Governador Celso Ramos, então Presidente da entidade.

Ante a hipótese de a consulta ser conhecida, o Sr. Procurador promove análise de mérito.

Primeiramente, aponta divergência entre os posicionamentos da COG e da DMU acerca da reserva de contingência

Entende o Ministério Público que as Portarias da Secretaria do Tesouro Nacional que reconhecem a vigência do art. 91 do Decreto-lei n. 200/67 não podem ser aceitas, e que admitir a não-revogação de dispositivo de lei por norma superveniente, no caso, a LRF, com base em Portaria, é equivocada e não tem amparo no ordenamento jurídico vigente.

Argumenta, com base no direito intertemporal, que o art. 91 do Decreto-lei n. 200/67, além de não ter sido recepcionado pela Constituição de 1988, é incompatível com as disposições da LRF (fls. 66).

Observa que dito artigo,

"... retira do Legislativo sua possibilidade de controle de parcela das despesas da lei orçamentária que pode ser bastante expressiva, pois não há nenhum limite previsto para o montante dessa reserva. Não se argumente que as posteriores aberturas de créditos adicionais demandam a manifestação favorável do Legislativo, pois o Parlamento necessita ter perfeito conhecimento, amplo e completo, da destinação dos recursos públicos já no momento da votação da lei orçamentária. Os princípios da legalidade e da separação dos poderes impõem que assim seja. (...)." (fls. 65/66).

Entre outras ponderações, o Sr. Procurador menciona as razões do veto que a Presidência da República formulou em relação à letra "a" do inciso III do art. 5º, da LRF (que previa o pagamento de restos a pagar que excedessem as disponibilidades de caixa no final do exercício com os recursos da reserva de contingência), no sentido de que: "... A reserva de contingência deve representar proteção contra riscos e passivos contingentes capazes de ameaçar ao equilíbrio orçamentário e, como tal, destinar-se a gastos novos, imprevistos. (...)". Grifos do original. (Fls. 67)

Por último, cita a norma do art. 195, da Lei (Federal) 6.404, de 1976 (Lei das Sociedades Anônimas), que trata da reserva de contingência, a qual admite a reversão da reserva no mesmo exercício "quando deixarem de existir as razões que justificaram a sua constituição".

Porém, quando se trata da Lei de Responsabilidade Fiscal, o Ministério Público sustenta que "... isso somente ocorrerá no primeiro dia do exercício seguinte, pois até o último dia do atual exercício financeiro poderão ainda ocorrer os eventos que motivaram a sua constituição: passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos. No exercício seguinte, não tendo ocorrido os motivos que ensejaram a constituição da reserva de contingência, poderá o eventual superávit financeiro ser utilizado para a abertura de créditos adicionais, nos termos do art. 43, § 1º, I da Lei 4.320/64" (fls. 68).

Em conclusão, preliminarmente, o Ministério Público defende o não-conhecimento da Consulta por não restarem atendidos os pressupostos de admissibilidade.

Em conhecendo, no mérito, propõe resposta com o seguinte teor:

Não é possível a utilização da reserva de contingência como fonte de recursos para a abertura de créditos adicionais, para outras finalidades, que não o atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos" (fls. 69).

Parecer do Relator

1. A questão pertinente à reserva de contingência prevista no art. 5º, inciso III, letra b, da LRF, tem sido objeto de discussão no âmbito deste Tribunal, tanto que se constata nos presentes autos que a DMU e o Ministério Público posicionam-se pela impossibilidade de se utilizar a dotação para fins diversos daqueles estabelecidos no art. 5º, III, b, da LRF, ou seja, restringem a possibilidade de sua aplicação ao atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos, enquanto que o entendimento da COG apresenta uma solução um pouco mais flexível, admitindo utilização de parte da dotação para outras finalidades, desde que mediante autorização legislativa específica.

2. Necessário acrescentar que sobre o assunto manifestou-se o Conselheiro César Filomeno Fontes, conforme Memorando n. 31/06 encaminhado em 24/10/2006 ao então Presidente deste Tribunal, originando o processo n. TCGAP-06/90028784, em que relata divergência de entendimento entre a DMU (Memorando n. 109/2006) e seu Gabinete, quanto à destinação dos recursos constantes da dotação Reserva de Contingência, em face às propostas de decisão apresentadas com relação aos processos PCP (Prestação de Contas anuais de Prefeito).

As considerações do Conselheiro César Fontes foram examinadas pela Assessoria da Presidência, através do Dr. Neimar Paludo, consoante a Informação n. APRE-030/2006, de 30/10/2006, que explicita:

"... A Diretoria de Controle dos Municípios tem seguido a posição deste Tribunal, declarada em prejulgados, no sentido de que a reserva de contingência só pode ser utilizada para abertura de créditos nos casos de despesas decorrentes de passivos contingentes e riscos fiscais imprevistos.

A posição deste Tribunal de Contas decorreu da análise inicial da Lei Complementar n. 101/00, (...), onde os Tribunais de Contas foram guindados ao patamar de fiscais do cumprimento da nova Lei.

O entendimento foi o de que a reserva de contingência, como sugere seu nome, só é admissível para eventos situações imprevistas ou não previsíveis. Considerando que um dos pilares da responsabilidade fiscal é o planejamento de receitas e despesas (explicitadas na LDO e na LOA), a reserva de contingência não mais se destinaria a suplementar dotações em razão de descuido na elaboração do orçamento.

A reserva de contingência pode ser utilizada para suplementação de dotações ou para abertura de créditos especiais, mas desde que o reforço orçamentário nas respectivas rubricas tenham por finalidade cobrir despesas decorrentes de passivos contingentes e riscos fiscais imprevistos." Grifou-se.

Na seqüência, o Dr. Neimar indica doutrina verificando-se que, em alguns casos, é admitido o abrandamento no uso da Reserva de Contingência nos últimos meses do exercício, para, constatada a existência de saldo orçamentário, usar tais recursos em qualquer outro tipo de despesa.

Cita o Sr Assessor a Portaria Interministerial nº 163/2001, da Secretaria do Tesouro Nacional (STN), reportando, ainda, procedimentos definidos no Manual de Elaboração do Anexo de Metas Fiscais e Relatório Resumido da Execução Orçamentária, aprovado pela Portaria n. 633, de 30/08/2006, da STN, aplicada a partir do exercício de 2007, que, ao tratar do Demonstrativo da Execução das Despesas por Função/Subfunção- Anexo II (p. 119 do Manual), expõe que:

"A Reserva de Contingência é constituída sob a forma de dotação global, não especificamente destinada a determinado órgão, unidade orçamentária, programa ou categoria econômica, sendo destinada ao atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos. Estes últimos incluem as alterações e adequações orçamentárias que se identificam com o disposto no inciso III do § 1º do art. 43 da Lei n. 4.320/64, que permite a abertura de créditos adicionais com o cancelamento de dotações orçamentárias, inclusive da reserva de contingência incluída na Lei Orçamentária Anual. A forma de utilização e o montante dessa reserva serão definidos na Lei de Diretrizes Orçamentárias (...) de acordo com sua receita corrente líquida".

Salienta o Dr. Neimar que,

... A questão é se a lei orçamentária pode conter reserva de contingência para outras finalidades (ou mesmo utilizar a reserva de contingência específica para passivos contingentes e riscos fiscais imprevistos quando estes não ocorram).

Assim, por exemplo, poderia a lei orçamentária estabelecer uma reserva de contingência de 4% da receita corrente líquida, sendo previsto que 2% será utilizada para passivos contingentes e riscos fiscais imprevistos.

Esta solução encontra resistências, tendo em vista a possibilidade de desvirtuamento do orçamento, abandonando-se o planejamento, ademais, porque não existe um limite legal para essa reserva de contingência.

Nos encontros entre os Tribunais de Contas depois do advento da LRF, muitos promovidos pelo Ministério da Fazenda e com a participação deste, houve consenso de que a reserva de contingência deveria ser utilizada exclusivamente para a finalidade de atender o disposto no art. 5º daquela Lei.

Anota que o assunto comporta três diferentes posicionamentos, quais sejam:

a) restritiva, em que a Reserva de Contingência só pode ser utilizada para o atendimento de passivos contingentes e riscos fiscais e outros eventos imprevistos;

b) flexibilizada, permite a adoção da reserva de contingência para outras finalidades quando no final do exercício houver saldo na dotação, depois de atendidos os passivos contingentes e riscos fiscais relativos ao exercício;

c) extensiva, a utilização da reserva de contingência pode dar-se para atender os passivos contingentes e riscos fiscais, bem como para a abertura de créditos adicionais não vinculados à finalidade prevista no art. 5º da LRF.

Por fim, o Sr. Assessor refere a existência do presente processo de Consulta "em razão do qual o Tribunal Pleno terá oportunidade de novamente se manifestar sobre a matéria, e, se for o caso, até mesmo modificar o posicionamento atual do Tribunal de Contas", sugerindo, em conseqüência, o exame do processo n. TCGAP-06/90028784 (anexo) em conjunto com os presentes autos.

Por meio de despacho proferido em 01/11/2006 o então Conselheiro Presidente acolheu a manifestação de sua Assessoria, sendo dito processo reunido a estes autos.

3. Às respeitáveis citações, argumentos e entendimentos que instruem o presente processo, acrescento acerca da reserva de contingência algumas considerações visando subsidiar a avaliação e o deslinde da matéria.

Com esse propósito recorro à obra "Glossário - Termos técnicos mais comuns utilizados por Tribunais de Contas", editado em 2005 pelo Instituto Ruy Barbosa e o Tribunal de Contas do Estado de Santa Catarina, em conjunto com a Portaria n. 632, de 2006, da STN, Anexo de Riscos Fiscais, pág. 16 do Manual, que permitem entender o significado das expressões utilizadas pela LRF e que motivam a discussão, quais sejam:

- Passivo contingente: 1- É a ocorrência de obrigação incerta, eventual, que sobrevém ao longo da execução orçamentária, tal como uma futura condenação em ação judicial que poderá elevar a despesa do próximo exercício financeiro. (...); 2- É uma obrigação provável cuja exigência depende de condições futuras relativas a espectos legais. (...).

- Riscos Fiscais. São a possibilidade da ocorrência de eventos que venham a impactar negativamente nas contas públicas. Os Riscos Fiscais são classificados em dois grupos, que são os Riscos Orçamentários e os Riscos da Dívida. (...).

- Riscos da Dívida (Riscos Orçamentários decorrentes da Gestão da Dívida). Referem-se a possíveis ocorrências, externas à Administração, que, em se efetivando, resultarão em aumento do estoque da dívida pública no ano de referência. São verificados, principalmente, a partir de dois tipos de eventos. Um deles é relacionado com a administração da dívida, ou seja, decorrem de fatos como a variação das taxas de juros e de câmbio em títulos vincendos. O segundo tipo são os passivos contingentes que representam dívidas cuja existência depende de fatores imprevisíveis, tais como resultados dos julgamentos de processos judiciais. Por se tratarem de passivos 'efetivos' e não de passivos contingentes, os precatórios não se enquadram no conceito de Risco Fiscal (...).

- Riscos Orçamentários. Referem-se à possibilidade de as receitas e despesas previstas não se realizarem durante a execução do Orçamento. Como casos de Riscos Orçamentários podemos citar: a) Arrecadação de Tributos a menor do que a prevista no Orçamento - frustração na arrecadação, devido a fatos ocorridos posteriormente à elaboração da peça orçamentária e/ou restituição de determinado tributo não previsto constituem exemplos de riscos orçamentários relevantes. b) Restituição de tributos a maior do que a prevista no Orçamento. c) Nível de Atividade Econômica, Taxa de Inflação e Taxa de Câmbio - são variáveis que também podem influenciar o montante dos recursos arrecadados (sempre que houver discrepância entre as projeções dessas variáveis quando da elaboração do orçamento, os valores observados durante a execução orçamentária, e os coeficientes que relacionam os parâmetros aos valores estimados). d) Ocorrência de epidemias, enchentes, abalos sísmicos e outras situações de calamidade pública que demandem do Estado ações emergenciais. (...).

Acerca da Portaria nº 586, de 29/08/2005, da Secretaria do Tesouro Nacional-STN, citada pela COG às fls. 51 a 54, deve-se registrar que foi revogada pela Portaria n. 632, de 30/08/2006, com vigência para o exercício financeiro de 2007, e tem por objetivo a aprovação do Manual de Elaboração do Anexo de Riscos Fiscais e do Relatório de Gestão Fiscal, em sua 6ª edição, mantidas as mesmas diretrizes para a elaboração do Anexo de Riscos Fiscais, que decorre do art. 4º, § 3º da LRF, que estabelece:

Art. 4º A lei de diretrizes orçamentárias atenderá o disposto no § 2º do art. 165 da Constituição e:

...................................

§ 3º A lei de diretrizes orçamentárias conterá Anexo de Riscos Fiscais, onde serão avaliados os passivos contingentes e outros riscos capazes de afetar as contas públicas, informando as providências a serem tomadas, caso se concretizem.

A esse dispositivo segue-se o art. 5º, inciso III, letra b, da LRF, que define que a LOA-Lei Orçamentária Anual,

Art. 5º O projeto de lei orçamentária anual, elaborado de forma compatível com o plano plurianual, com a lei de diretrizes orçamentárias e com as normas desta Lei Complementar:

......................................

III - conterá reserva de contingência, cuja forma de utilização e montante, definido com base na receita corrente líquida, serão estabelecidos na lei de diretrizes orçamentárias, destinada ao:

a) (vetado)

b) atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos.

Como se vê a pretensão de alargar o campo de utilização da reserva de contingência esbarra em norma explícita da LRF; ao mesmo tempo, deixa de cumprir as finalidades da Lei Complementar (Federal) n. 101, de 04/05/2000, que visa a gestão responsável, eficiente e equilibrada do orçamento público.

Como afirma o Ministério Público:

"... a existência dessa reserva de contingência (cujo valor pode ser expressivo, pela inexistência de qualquer limite expresso no Decreto-lei), com dotação não especificamente destinada a determinado órgão, unidade orçamentária, programa ou categoria econômica, conflita com o regramento das finanças públicas traçado pelo constituinte de 1988, que conferiu clara importância ao planejamento na ação governamental, do que são exemplos claros os dispositivos relativos ao plano plurianual e à lei de diretrizes orçamentárias. Impossível conciliar a existência de uma dotação que não se sabe onde será gasta com o planejamento das finanças públicas exigido pela Constituição" (fls. 66).

Diz, ainda, o Órgão Ministerial que,

"... a possibilidade de existência de uma dotação sem qualquer definição de sua destinação, podendo ser utilizada para a abertura de quaisquer créditos adicionais, confronta claramente com o próprio espírito da Lei Complementar 101/2000, que estabelece no art. 1º, § 1º que 'a responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e transparente" (grifos do original).

Para ilustrar o tratamento que vem sendo dado ao assunto, pesquisa realizada pelo meu Gabinete em meados de maio/2007 junto a alguns Tribunais de Contas resultou, resumidamente, nos seguintes dados:

• Os Tribunais de Contas dos Estados de Minas Gerais, São Paulo e Rio de Janeiro, têm o entendimento de que deve ser cumprida a disposição da LRF, com referência à reserva de contingência, não sendo admitida sua utilização genérica (não constam consultas respondidas acerca do assunto);

• O Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul mantém o entendimento exposto na Informação nº 003/2002, com origem em consulta de Município, de que, regra geral, a reserva de contingência deve ser utilizada de acordo com a LRF, somente sendo admitido o uso em outra finalidade mediante autorização legislativa específica;

• O Tribunal de Contas dos Municípios, do Ceará, não admite a utilização dos recursos para finalidade diversa daquela prevista na LRF (sequer para os serviços de saúde), adotando entre outros, como fundamento, conteúdo do Guia da Lei de Responsabilidade Fiscal, editado por este Tribunal.

  Do levantamento efetivado em leis orçamentárias da União, dos Estados de São Paulo, Paraná, Rio Grande do Sul e de Santa Catarina, para o exercício de 2007), constata-se que os entes incluem na LDO - Anexo de Riscos Fiscais, dotação para fins de reserva de contingência, algumas apresentando valores irrisórios, como no caso do Estado de SP (R$ 5 milhões para um orçamento de R$ 84 bilhões); e do Estado de SC (R$ 1 milhão, equivalente a 0,01% do orçamento).

  No âmbito deste Tribunal merece destaque o Guia da Lei de Responsabilidade Fiscal - 2ª edição (editado por este Tribunal de Contas em 2002), cujo item 7.2.2 (pp. 27 e 28), aborda o Anexo de Riscos Fiscais e, quanto à Reserva de Contingência, expõe:

• Destina-se exclusivamente ao atendimento de passivos contingentes e riscos fiscais e eventos fiscais imprevistos - pagamentos imprevistos ou de valores imprevisíveis no momento da elaboração da LDO, tais como decorrentes de calamidades, estado de emergência, passivos trabalhistas, indenizações e condenações judiciais além do previsto.
• Não pode ser utilizada para suplementar outras dotações (salvo se referentes a passivos contingentes e riscos fiscais).
• Montante e forma de utilização será definido na LDO.
• Deve estar prevista na Lei Orçamentária.
• Deve ser definida em percentual da RCL arrecadada.
• Deve ser desdobrada em 12 meses, conforme art. 9º.
• Está relacionada ao Anexo de Riscos Fiscais - previsões de passivos contingentes e riscos fiscais.
• Importante: recomenda-se que os valores correspondentes ao percentual da RCL destinada à Reserva de Contingência constituam reserva financeira específica. Ao final do exercício, o saldo financeiro pode compor a disponibilidade de caixa, ou pode ser destinado a compor a reserva de contingência do exercício seguinte, conforme disciplinado na Lei de Diretrizes Orçamentárias.

  A par disso, este Tribunal de Contas ao manifestar-se sobre o assunto em consulta formulada pela Prefeitura Municipal de Governador Celso Ramos (processo n. CON-01/01621515), proferiu na Sessão Plenária de 24/02/2002 a Decisão n. 711/2002, com o seguinte teor:

  Com o advento da Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar n. 101/00) a Reserva de Contingência somente poderá ser utilizada para suplementação de dotações orçamentárias visando a pagamentos de despesas inesperadas, decorrentes de situações imprevisíveis, como calamidades públicas, fatos que provoquem situações emergenciais, etc., ou para cobrir passivos contingentes e eventos fiscais imprevistos, vedada sua utilização para suplementação de dotações insuficientes por falha de previsão ou por gastos normais da atividade pública.

  Naquela oportunidade, o questionamento foi analisado pela COG segundo o Parecer n. 095/2002 (anexado por cópia), do qual se extrai:

  "... Era comum a utilização da Reserva de Contingência para suplementação de qualquer outra verba orçamentária. Agora, há uma destinação específica. Uma dotação pode ser suplementada quando a falta de créditos decorra de eventos fiscais imprevistos. (...)

  Os passivos contingentes decorrem de uma previsão já realizada, porém, que tenha extrapolado as previsões iniciais. Por isso mesmo, a lei fala em passivos. Sendo passivo, tem-se a noção clara de uma dívida já conhecida, ou pelo menos a viva expectativa de que um débito irá se formar a partir de certo momento, embora ainda não se conheça com precisão o seu montante. (...). Enfim, é quando não se tem certeza quanto ao exato momento da ocorrência e/ou o montante final do passivo.

  Já o 'evento fiscal imprevisto' ocorre quando o fato gerador de despesas sequer havia sido previsto, porque ordinariamente imprevisível no momento da elaboração do orçamento. É caso de um evento de natureza (catástrofe, enchente, vendaval etc.) ou uma decisão judicial para o ente arcar com certa atividade de competência municipal (trânsito, educação, meio ambiente etc.).

  Enfim, passivos contingentes e eventos fiscais imprevistos não poderão ser aqui listados, e sua constatação ocorrerá de forma casuística. Importante é reiterar que a partir da LRF não mais cabe utilizar a Reserva de Contingência para suplementação de dotação por qualquer motivo, mas apenas para fazer frente a pagamentos de despesas inesperadas (passivos contingentes e eventos fiscais imprevistos).

  ... O que a LRF pretende é fortalecer o processo orçamentário como peça de planejamento, prevenindo desequilíbrios indesejáveis. Além disso, a Lei pretende ser um instrumento de representação do compromisso dos governantes com a sociedade'. (...).

  ... o entendimento é de que a reserva de contingência tem um fim específico, qual seja, a de socorrer o orçamento para pagamento de despesas novas, não previstas, decorrentes de situações imprevisíveis (calamidades, situações de emergência etc.), ou riscos e passivos contingentes (contingenciados - passível de ocorrência, embora ainda não totalmente definido ou mensurável). Dessa forma, a reserva de contingência não pode ser utilizada para suplementação de qualquer espécie de despesa, como se fazia no passado, mas apenas para situações imprevistas. (...)". Grifou-se.

  Percebe-se que a manifestação então expedida pela Consultoria Geral e que fundamenta a Decisão nº 711/2002, não demanda retoques. Os objetivos da LRF não foram alterados. Os propósitos continuam sendo os mesmos.

  Nota-se, ainda, que por ocasião da 2ª edição do Guia da Lei de Responsabilidade Fiscal (2002) deste Tribunal, assim como, quando da Decisão nº 711/2002 exarada pelo Plenário, já vigia a Portaria Interministerial nº STN/SOF-163, de 04/05/2001.

  Portanto, esse texto normativo não constitui fato novo que implique em reapreciação do tema, ainda que, conforme salientado pelo Dr. Neimar Paludo na Informação n. APRE-030/06 (Processo n. TCGAP-06/90028784), procedeu-se na época análise inicial da matéria frente à Lei recém surgida (LRF), que resulta (ou pode resultar), num primeiro momento, em rigidez na sua aplicação.

  Nesta oportunidade pode-se afirmar que o suposto rigor do posicionamento deste Tribunal atende o objetivo da LRF, qual seja: evitar o "desvirtuamento do orçamento, abandonando-se o planejamento, ademais, porque não existe um limite legal para essa reserva de contingência", e também, porque representa posição de consenso dos Tribunais de Contas segundo encontros realizados e que debateram a aplicação da LRF (Informação n. APRE-030/06).

  A par disso revela-se de difícil concretização a proposta da COG, que, ao sugerir a flexibilização da aplicação da Reserva de Contingência, argumenta que essa utilização "não pode ser concebida como uma autorização para o esgotamento da reserva de contingência" a qual deve "manter-se provida de um valor suficiente a cumprir o fim estabelecido" na LRF (fls. 54), ante a ausência de limites legais que permitam estabelecer critérios objetivos para garantir o cumprimento do art. 5º, III, b, da LRF.

  Observa-se que o assunto ressurgiu, de fato, em razão da expedição da Nota Técnica nº 152/2006, de 01/02/2006, por Órgão da STN, a qual se constitui de resposta à consulta provocada pela FECAM junto ao Órgão Central do Sistema de Contabilidade Federal, da Secretaria do Tesouro Nacional (STN), e que veio a fundamentar consulta endereçada a este Tribunal, somando-se, posteriormente, a interpretação dada à matéria pelo Gabinete do Ilustre Conselheiro César Fontes (origem do Processo n. TCGAP-06/90028784 antes citado).

  A Nota Técnica nº 152/2006 interpreta o art. 8º da Portaria Interministerial STN/SOF n. 163/2001, que faz alusão ao art. 91, do Decreto-lei n. 200, de 1967, cuja vigência é, no mínimo, duvidosa, frente à CF e a LRF, consoante manifestação do Ministério Público às fls. 66 e da DMU às fls. 23, considerando, ainda, que o citado art. 91 é dirigido exclusivamente à União (a quem faculta previsão orçamentária de dotação global, sem destinação específica, denominada de Reserva de Contingência, e admite a anulação dessa dotação para abertura de créditos adicionais - art. 43, da Lei Federal n. 4.320, e 1964).

  Apesar de destinado especificamente à União e sua vigência ser discutível, ainda assim, o Órgão da STN embasa seu entendimento no art. 91 do DL 200/67 c/c o art 8º da Portaria Interministerial n. 163/2001, ao incluir entre as hipóteses de utilização dos recursos da Reserva de Contingência, a "falha de previsão orçamentária", para efeitos nos demais entes, no caso concreto, nos Municípios.

  Como salienta a DMU (fls. 23), o Órgão da STN ao emitir a Nota Técnica (cópia às fls. 15 a 19), excedeu as atribuições estabelecidas no art. 50, § 2º, da LRF, que prevê:

  Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes:

  ..........................

  § 2º A edição de normas gerais para consolidação das contas públicas caberá ao órgão central de contabilidade da União, enquanto não implantado o conselho de que trata o art. 67.

  Na situação concreta o Órgão da STN não está a editar normas gerais de contabilidade, e sim interpreta a letra b do inciso III do art. 5º da LRF, quanto à destinação a ser dada aos recursos objeto de dotação a título de Reserva de Contingência.

  Tratando-se de interpretação de norma legal em que se observa desatenção às diretrizes da LRF -- que têm por finalidade estimular os Administradores Públicos a adotar o planejamento das receitas e das despesas e a executar gestão fiscal equilibrada, responsável e transparente --, conclui-se que inexiste fato novo que justifique revisar o entendimento já firmado por este Tribunal.

  Finalmente, não posso deixar de observar que com o surgimento da Lei Complementar Federal n. 101, de 04 de maio de 2000 (a LRF), espalhou-se por todos os recantos deste País a consciência de que as contas públicas têm que ser administradas como o orçamento doméstico, em que não se pode gastar mais do que se recebe; as despesas tem que ser planejadas, considerando que os recursos são limitados.

  Também, atualmente, vive-se tempos de economia estável, com baixa inflação, o que afasta modificações significativas e freqüentes no comportamento de receitas e despesas.

  Então, não se justifica que se crie uma dotação orçamentária global para ser utilizada genericamente, a critério do Gestor Público. Com esse procedimento retornaria-se a uma situação de desordem orçamentária e, por conseqüência, administrativa. A reserva de contingência, conforme prevista pelo art. 5º, inciso III, letra b, da LRF, tem o propósito de assegurar ao Administrador responsável, que, ocorrendo situações imprevistas ou imprevisíveis, contará com dotação orçamentária própria para fazer frente à situação anormal, superando uma situação de desequilíbrio orçamentário.

  Se os demais entes não cumprem disposições da LRF, trata-se de um exemplo que deve ser rejeitado. A Administração Municipal tem o dever de demonstrar para a população local que sua gestão é responsável, mediante a execução de um orçamento planejado e equilibrado; deve existir a garantia de que os compromissos serão cumpridos; que os fornecedores poderão participar de licitações e contratações com a certeza de que, cumpridas suas obrigações, o gestor público cumprirá a sua parte.

Peço vênia, pois, ao digno Conselheiro César Filomeno Fontes, em face ao Processo n. TCGAP-06/90028784, para acompanhar o entendimento da DMU, do Ministério Público junto ao Tribunal de Contas, da Assessoria da Presidência, e, parcialmente, o entendimento da COG (não acolhendo a hipótese de uso de parte da dotação em outras finalidades, mediante lei específica), em defesa da aplicação dos recursos da dotação Reserva de Contingência, exclusivamente, para fins de atender passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos, em cumprimento da letra b do inciso III do art. 5º da Lei Complementar Federal n. 101, de 04/05/2000 (LRF); e VOTO por submeter à deliberação Plenária a seguinte proposta de DECISÃO:

6.1. Conhecer da Consulta formulada pelo Prefeito Municipal de Governador Celso Ramos, de interesse da FECAM-Federação Catarinense dos Municípios, por preencher os requisitos e formalidades preconizados no Regimento Interno deste Tribunal.

6.2. Responder a consulta nos seguintes termos:

6.2.1. A dotação prevista na Lei Orçamentária Anual (LOA), a título de Reserva de Contingência, somente pode ser utilizada para o atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos, de acordo com o art. 5º, inciso III, letra b, da LRF, observada a forma de utilização e o valor definido com base na receita corrente líquida (RCL), determinados na Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO), não se admitindo sua utilização para a suplementação ou abertura de créditos adicionais para cobrir dotações insuficientes por falha de previsão orçamentária ou para atender despesas comuns à atividade pública.

6.3. Determinar à Consulente que, em futuras consultas, encaminhe o parecer de sua assessoria jurídica, nos termos do que dispõe o artigo 104, inciso V, do Regimento Interno do Tribunal de Contas (Resolução n. TC-06/2001).

6.4. Encaminhar cópia da Decisão à COG.

6.5. Dar ciência desta Decisão, do Relatório e Voto do Relator, dos Pareceres nºs. COG-343/2006 e MPTC-4564/2006, e da Informação nº APRE-030/2006 (processo TCGAP- 06/90028784), que a fundamentam, à Prefeitura Municipal de Governador Celso Ramos e à FECAM.

Florianópolis, 30 de julho de 2007.

Moacir Bertoli

Relator