Gabinete do Auditor Cleber Muniz Gavi

PROCESSO: RLA 09/00176768

UNIDADE: Prefeitura Municipal de Celso Ramos

RESPONSÁVEL: José Alciomar de Matia – Prefeito Municipal desde 01/01/2005;

Gerci de Loreni – Prefeito Municipal de 2001 a 2004;

Maurício Luiz de Faria – Secretário de Administração e Finanças desde 16/02/2007;

Gilmar Gualberto Sagaz – Contador do Município de 01/02/2008 até a presente data

ASSUNTO: Auditoria acerca da regularidade de arrecadação do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN

AUDITORIA ORDINÁRIA. ARRECADAÇÃO DE ISSQN. CONSTRUÇÃO DE HIDRELÉTRICA. AUSÊNCIA DE LEI ESPECÍFICA. REDUÇÃO DE BASE DE CÁLCULO REFERENTE AOS MATERIAIS EMPREGADOS NA OBRA. VIGÊNCIA DO DECRETO-LEI N. 406/68. TEMA CONTROVERTIDO. DIVERGÊNCIA NO ENTENDIMENTO ENTRE O STF E STJ. EXISTÊNCIA DE DÚVIDA OBJETIVA QUANTO AO TEMA.

I – RELATÓRIO

Trata o processo de auditoria in loco na Prefeitura Municipal de Celso Ramos com a finalidade de aferir a regularidade na arrecadação do ISSQN, em razão do aumento significativo nos exercícios de 2004 e 2005, seguido de uma drástica redução nos anos seguintes, bem como a regularidade do processo de arrecadação de dívida ativa no montante de R$ 17.143.620,56 (dezessete milhões, cento e quarenta e três mil, seiscentos e vinte reais e cinquenta e seis centavos) no exercício de 2007.

A realização da auditoria resultou no Relatório de Instrução DCE Nº 07/09 (fls. 507/535), o qual sugeriu a audiência, determinada em fls. 53.

Os responsáveis ofereceram defesa, em fls. 547/548, 557/559 e 562/567.

Os autos foram encaminhados à Diretoria Técnica que exarou o Relatório de Reinstrução n° 25/09, o qual sugere:

1 – CONSIDERAR IRREGULARES, na forma do artigo 36, § 2º, “a” da Lei Complementar nº 202/2000, os atos abaixo relacionados, aplicando aos responsáveis respectivos as multas previstas no artigo 70, II, da mesma Lei Complementar, fixando-lhes prazo de 30 (trinta) dias, a contar da publicação do acórdão no Diário Oficial Eletrônico desta Corte de Contas, para comprovar ao Tribunal o recolhimento da multa ao Tesouro do Estado, sem o que fica desde logo autorizado o encaminhamento da dívida para cobrança judicial, observando o disposto nos artigos 43, II, e 71 da Lei Complementar nº 202/2000:

1.1 – Srs. GERCI DE LORENZI, ex-Prefeito Municipal de Celso Ramos, CPF nº 138.311.439-00, residente à Av. Don Daniel Hostin, nº 1.199, Centro, Celso Ramos/SC, CEP 88.598-000, e JOSÉ ALCIOMAR DE MATIA, Prefeito Municipal, CPF nº 348.174.259-20, com endereço funcional na Avenida Dom Daniel Hostin, nº 930, Centro, Celso Ramos/SC, CEP 88.598-000, pela celebração e execução de convênio com cláusula prevendo benefício fiscal sem lei específica autorizativa e interesse público que justifique, afrontando o art. 150, § 6º da Constituição Federal, artigo 213 do Código Tributário Municipal, bem como sem atendimento aos preceitos do art. 14 da Lei Complementar nº 101/2000 (item 1 deste relatório).

1.2 – Srs. JOSÉ ALCIOMAR DE MATIA, já qualificado, e MAURÍCIO LUIS DE FARIAS, Secretário de Administração e Finanças do Município, CPF nº 767.062.499-04, ambos com endereço funcional na Avenida Dom Daniel Hostin, nº 930, Centro, Celso Ramos/SC, CEP 88.598-000, pela ausência de regulamentação e efetiva cobrança dos contribuintes de apresentação de Declaração de Informações Fiscais, conforme previsto no art. 27 da Lei Municipal nº 407/2003, resultando, por consequência, na ausência de fiscalização para verificação da correção do lançamento de créditos tributários, infringindo o estabelecido pelo parágrafo único do art. 142 do Código Tributário Nacional (item 2 deste relatório).

2 – DETERMINAR à Administração Municipal de Celso Ramos que:

2.1 – Efetue novo procedimento de fiscalização, conforme prevê o Capítulo I, Título III, do Código Tributário Municipal, a fim de: (a) identificar a ocorrência de fatos geradores de créditos tributários do ISSQN não apurados nos procedimentos já finalizados, referentes à construção da Usina Hidrelétrica Campos Novos; (b) constituir o crédito tributário para os fatos não sujeitos ao instituto da decadência tributária; e (c) tomar as providências para cobrança e, se necessário, execução fiscal dos referidos créditos (item 1 deste relatório).

2.2 – Regulamente a apresentação pelos contribuintes municipais sujeitos à cobrança de ISSQN da Declaração de Informações Fiscais estabelecida pelo art. 27 da Lei Municipal nº 407/2003 em atendimento ao que prescreve o art. 57 do Código Tributário Municipal (item 2 deste relatório).

2.3 – Proceda a correção dos saldos contábeis patrimoniais de dívida ativa a fim de ajustá-los ao correto valor, tendo por base os créditos efetivamente originados em Certidões de Dívida Ativa regularmente emitidas e adote medidas para prevenir ocorrência de divergências de valores nas fases de constituição e cobrança dos créditos tributários municipais, com especial atenção ao atendimento ao artigo 201 do Código Tributário Nacional (item 3 deste relatório).

2.4 – Mantenha registros e documentos auxiliares que identifiquem a natureza e a origem da receita, conforme estabelece o item 2.1.2 da Norma Brasileira de Contabilidade Técnica – NBC T 2, aprovada pela Resolução CFC nº 563/83, necessária ao perfeito atendimento ao que prescreve os artigos 85 e 91 da Lei Federal nº 4.320/64 (item 4 deste relatório).

O Ministério Público Especial, através do Parecer nº 6168/2009 acompanhou a sugestão dada pela Instrução.

Os autos vieram conclusos.

II - DISCUSSÃO

A controvérsia dos autos veicula supostas irregularidades na arrecadação pela Prefeitura Municipal de Celso Ramos do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, relativamente aos fatos geradores decorrentes da construção da “Usina Hidrelétrica Campos Novos”, obra situada em área limítrofe entre os Municípios de Campos Novos e Celso Ramos. A auditoria, conforme sintetizado no relatório acima, concluiu seus trabalhos argüindo pela existência de irregularidades, as quais passam a ser analisadas.

A Usina Hidrelétrica Campos Novos foi construída no Rio Canoas (Bacia do Rio Uruguai). Os trabalhos foram iniciados em agosto de 2001, quando da instalação do canteiro de obras entre os municípios de Campos Novos (margem direita do rio Canoas) e Celso Ramos (margem esquerda). A Usina possui três unidades geradoras, que entraram em operação respectivamente no dia 2 de fevereiro de 2007, a segunda em 16 de fevereiro e a terceira no dia 11 de maio do mesmo ano.[1]

A fim de implementar a obra e evitar a bitributação do ISSQN, os Municípios de Celso Ramos e Campos Novos firmaram o Convênio acostado em fls. 249/250, que regulamentou a distribuição da arrecadação do referido imposto. Tal providência, no Município de Celso Ramos, foi autorizada pela Lei Municipal n. 283/2001, de 23.07.2001, sendo que o ajuste foi firmado logo em seguida, em 31.07.2001.

Desde logo, importa destacar que a edição de legislação idêntica pelo Município de Campos Novos e as questões que lhe são reflexas estão sendo tratadas no processo nº RLA 09/00511494, do qual também sou Relator.

Retomando os fatos ora analisados, tem-se que conforme previsão da cláusula primeira do convênio, 70% do ISSQN recolhido caberia ao Município de Campos Novos e os outros 30% ao Município Celso Ramos. Já na cláusula segunda, previu-se a redução na base de cálculo do imposto do valor de 60% relacionados aos materiais empregados pela empresa responsável pela construção da usina hidrelétrica, nos seguintes termos:

CLÁUSULA SEGUNDA: A base de cálculo será determinada sobre o faturamento global apresentado por CONSTRUÇÕES ECOMÉRCIO CAMARGO E CORRÊA S/A, com a dedução de 60% (sessenta por cento) a título de materiais empregados e com a incidência de ISS para os municípios de Campos Novos e Celso Ramos nos restantes 40% (quarenta por cento). (fl. 249)

Ao analisar referida situação, considerou o Corpo Instrutivo tratar-se de irregular concessão de benefício fiscal, haja vista a ausência de lei específica para sua instituição, bem como a ausência de interesse público, presumindo-se, por conseguinte, que os valores lançados a título de ISSQN foram bem aquém do efetivamente devido, caso não fosse aplicada a cláusula convencional.

É certo existir no texto constitucional certas condições para a concessão de benefícios fiscais, prevendo-se no seu art. 150 que:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

§ 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

Ocorre que aferidas detidamente as peculiaridades do caso concreto, observa-se existirem certas nuances que impedem uma afirmação peremptória acerca do suposto descumprimento da regra constitucional. Isto porque, conforme indicam os documentos juntados aos autos, o convênio firmado não decorreu de uma decisão exclusiva do Chefe de Poder Executivo, sem que houvesse qualquer participação do legislativo local. Percebe-se, de fato, que houve um encaminhamento de um projeto de lei para aprovação do convênio, no qual se previa o suposto benefício fiscal, sendo a especificação quanto à redução da base de cálculo prevista na Minuta do Convênio anexa ao projeto de lei. Tanto assim, que previa o parágrafo único do art. 1º da aprovada Lei Municipal n.º 283/2001 que “os percentuais e prazos de duração do convênio são os constantes no Termo de Convênio anexo, parte integrante da presente Lei”.

Não se questiona afigurar-se patente a ausência de técnica legislativa. Face à importância da matéria, os pontos cruciais do convênio deveriam ter sido tratados no próprio texto legal, sendo inadequado que questões tão importantes sejam tratadas por simples remissão da lei. Todavia, não há como contradizer a circunstância de que a matéria foi, sim, submetida a um processo legislativo, destinado a ratificar a proposta dos Municípios de Campos Novos e Celso Ramos quanto à divisão dos recursos tributários e à redução da base de cálculo do tributo.

A par disso, cabe também analisar se, efetivamente, subsistia a completa impossibilidade de subtração, da base de cálculo do ISSQN, de valores relativos aos materiais empregados na construção – outro ponto salientado pelo Corpo Instrutivo.

Importante frisar, inicialmente, que na época da assinatura do Convênio veiculado no caso concreto (31.07.2001), a Lei Complementar federal n. 116/2003 ainda não havia sido editada. Encontrava-se em vigor o Decreto-Lei n. 406, de 31.12.1968, que estabelecia como fato gerador do ISSQN a prestação, por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviços constantes em sua lista anexa.

A base de cálculo do referido imposto era, a princípio, o preço do serviço (valor bruto). Havia, no entanto, discussão acerca da aplicabilidade do art. 9° ao serviço de construção civil, o qual deduzia da base de cálculo, no caso de construção civil, o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços. Para melhor esclarecimento, transcrevo o dispositivo:

Art. 9°. A base de Cálculo do imposto é o preço do serviço.

[...]

§ 2°. Na prestação dos serviços a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa o imposto será calculado sobre o preço deduzido das parcelas correspondentes:

a) O valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços.

Por seu turno, o conteúdo do item 19 da referida lista dispunha:

19. Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador dos serviços, fora do local da prestação dos serviços, que ficam sujeitas ao ICM).

Veja-se, portanto, que o Decreto-Lei n. 406/68, além de excluir da hipótese de incidência do imposto o valor das mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação (item 19), determinava a dedução do valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços (art. 9°, § 2°, a). Nessa mesma linha, seguia o Código Tributário Municipal da Celso Ramos (Lei n. 407/2003), no seu art. 12, § 4° (fls. 117).

Face ao texto legal, surgiram controvérsias judiciais acerca da possibilidade de exclusão dos preços dos materiais fornecidos pelo prestador de serviço na construção civil. Em consulta a julgados do Superior Tribunal de Justiça, verifica-se que já no ano de 1998 a referida Corte compreendia que não deveriam ser excluídos do cálculo do ISSQN os materiais adquiridos de terceiros, estipulando-se que a base de cálculo para a apuração do tributo era o custo do serviço na sua totalidade, sendo possível citar o Resp 123.629/SP, de 17/08/1998, Rel. Min. Humberto Gomes de Barros. Sucede que, conquanto essa tese estivesse pacificada no âmbito do Superior Tribunal de Justiça [tendo sido, inclusive, objeto da Súmula 167 do STJ, de 11/09/1996], não estava amparada pelo Supremo Tribunal Federal. O STF firmou posicionamento no sentido de que era possível a dedução do preço relativo a materiais e subempreitadas, afirmando que o art. 9°, § 2°, do Decreto-Lei n. 406/68 foi recepcionado pela Constituição Federal, conforme extrai-se do seguinte aresto:

CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISS. CONSTRUÇÃO CIVIL. D.L. 406/68, art. 9º, § 2º, a e b. I. - Dedução do valor dos materiais e subempreitadas no cálculo do preço do serviço. D.L. 406/68, art. 9º, § 2º, a e b: dispositivos recebidos pela CF/88. Citados dispositivos do art. 9º, § 2º, cuidam da base de cálculo do ISS e não configuram isenção. Inocorrência de ofensa ao art. 151, III, art. 34, ADCT/88, art. 150, II e 145, § 1º, CF/88. RE 236.604-PR, Velloso, Plenário, 26.5.99, RTJ 170/1001. II. - RE conhecido e provido. Agravo improvido. (RE 214414 AgR / MG - MINAS GERAIS, Rel. Min. CARLOS VELLOSO, j. em 05/11/2002)

ISS: construção civil: dedução do preço relativo a materiais e subempreitadas: Decreto-lei 406/68. O acórdão recorrido, ao afirmar que o art. 9º, § 3º, do Dl 406/68 foi recebido pela Constituição de 1988, decidiu em conformidade com a jurisprudência do STF (RREE 236604 e 220.323, Pleno, Velloso, DJ, respectivamente, 06.08.2001 e 18.5.2001). 2. Recurso extraordinário e recurso especial: interposição simultânea. O art. 544, § 4º, C.Pr.Civil não impõe ao Supremo Tribunal Federal o dever de aguardar o pronunciamento do Superior Tribunal de Justiça acerca de agravo de instrumento de decisão que inadmitiu o recurso especial, principalmente quando a questão suscitada no RE, como é o caso, é de natureza eminentemente constitucional. (AI 619095 AgR / SP, Rel. Min. SEPÚLVEDA PERTENCE, j. em 25/06/2007)

Resta configurado, destarte, que havia – e ainda há – divergência jurisprudencial acerca da possibilidade de dedução dos materiais empregados nas obras de construção civil, sob a égide do Decreto-lei n.º 406/2008. Aliás, cumpre acentuar que em consulta ao sítio eletrônico do colendo STF constatou-se a tramitação do Recurso Extraordinário n.º 603.497-MG, admitido para julgamento diante do reconhecimento da “repercussão geral” e cuja decisão poderá, em definitivo, dirimir a questão relacionada à possibilidade de exclusão dos materiais empregados na construção civil, durante a vigência do já citado Decreto-lei. Nas palavras da Ministra Ellen Gracie (Relatora):

“A recorrente sustenta que o Decreto-lei 406/68, o qual regulava a matéria à época dos fatos geradores, em seu artigo 9º, §2º, letra a, autorizava a dedução, e que tal dispositivo foi recepcionado pela Constituição Federal, de 1988, conforme jurisprudência desta Corte.

(...)

A verificação da constitucionalidade da incidência do ISS sobre materiais empregados na construção civil, questão versada no apelo extremo, possui relevância do ponto de vista econômico, político, social e jurídico, nos termo do §1º do art. 543-A do Código de Processo Civil.

(...)

Ademais, verifico que a matéria já se encontra pacificada no âmbito desta Corte, no sentido da possibilidade da dedução da base de cálculo do ISS dos materiais empregados na construção civil. (...)

Desse modo, entendo que, com o reconhecimento da existência da repercussão geral e havendo entendimento consolidado da matérias, os Tribunais de origem e as Turmas Recursais podem, desde logo, com fundamento no §3º do citado art. 543-B, aplicar a orientação firmada por este Supremo Tribunal Federal.”

(voto proferido para reconhecimento da Repercussão Geral em Recurso Extraordinário 603.497)

Diante deste fato, por conseguinte, também fica prejudica a adoção de uma sólida fundamentação jurídica apta, ou a fundamentar a aplicação de uma sanção, ou a compelir o município a rever os lançamentos efetuados, para inclusão, na base de cálculo do ISS cobrado o valor dos materiais empregados na construção.

Reitere-se que a impossibilidade de redução a título de materiais empregados na obra não era matéria pacificada na jurisprudência até então. A análise da ausência de interesse público na concessão do benefício fiscal referido também se torna imprecisa, diante do fato de que a redução, segundo entendimento do Supremo Tribunal Federal, era possível de ser conferida sob a disciplina do Decreto-lei n.º 406/68.

Adite-se que a confecção de convênios alicerçados na concessão de incentivos fiscais não se afigura recurso distante da realidade na implantação dos empreendimentos de infraestrutura. A título de exemplo, cite-se o convênio ICMS 40/02, de 15.03.2001 que autorizou o Estado de Minas Gerais a conceder isenção de ICMS relativo ao diferencial de alíquotas e a reduzir a base de cálculo para a construção ou ampliação de usinas hidrelétricas.

O mesmo raciocínio fragiliza a determinação sugerida no item 2.1 do Relatório do Corpo Instrutivo, indicando que o Município de Celso Ramos efetue novo procedimento de fiscalização a fim de identificar a ocorrência de fatos geradores de créditos tributários do ISSQN não apurados nos procedimentos já finalizados.

Obviamente, não se está a defender que dita exclusão constitui a mais coerente linha interpretativa; o que se afirma é tão só a existência de fundada dúvida objetiva quanto ao assunto, a ser suplantada pelo STF.

Convém lembrar, ademais, que está tramitando no Poder Judiciário ação de execução fiscal em favor do Município de Celso Ramos, referente às certidões de dívida ativa n. 01/2008, 02/2007, 03/2008, 03/2007 e 04/2007, que foram calcadas nas Leis Municipais em discussão e que atualmente encontra-se em grau de recurso especial, sendo que a nulidade destas certidões poderia agravar a situação do Município, em razão da possível decadência dos respectivos créditos tributários.

Acresça-se que o Prejulgado n.º 1815 desta Corte de Contas, o qual pressupõe que “os materiais utilizados pelas empresas prestadoras de serviços na realização de obra pública se sujeitam à incidência do ISSQN, pois as mercadorias por elas adquiridas são utilizadas como insumos para a consecução de suas obras, não pode ser adotada como parâmetro de julgamento, no caso presente, por duas razões. Primeiro, porque o citado prejulgado somente foi publicado em 19/09/2006, ou seja, 5 anos após o fato apurado nestes autos. Segundo, porque o mesmo não aborda especificamente as questões relacionadas à disciplina da base de cálculo do ISS sob a égide do revogado Decreto-lei n.º 406/68.

Em relação à obediência aos ditames da Lei Complementar n. 101/2000, cujos preceitos o Corpo Instrutivo também acusa terem sido descumpridos, cabe salientar que o referido diploma normativo, na época da edição da Lei n. 283/2001 e da assinatura do respectivo Termo de Convênio, estava em vigor a menos de um ano e suscitava dúvidas acerca da forma como seria aplicado.

No que se refere à ausência de regulamentação e efetiva cobrança dos contribuintes de apresentação de Declaração de Informações Fiscais na forma descrita no art. 27 da Lei Municipal n. 407/2003 (item 3 do Relatório), bem como em relação à divergência de R$ 594,19 entre a inscrição em dívida ativa e o lançamento do crédito tributário por meio da CDA n. 04/2007, entendo como suficiente recomendação aos responsáveis no sentido de melhorar a fiscalização e correção do lançamento de créditos tributários no âmbito municipal e adoção de medidas para prevenir a ocorrência de divergências de valores nas fases de constituição e cobrança dos créditos municipais.

Por fim, em relação à última restrição apontada, segue-se o mesmo entendimento, no sentido de aplicar uma recomendação ao serviço de contabilidade do município para que promova a comprovação por meio de registros e documentos auxiliares a natureza e a origem da receita, conforme estabelece o item 2.1.2 da Norma Brasileira de Contabilidade Técnica – NBC T 2, aprovada pela Resolução CFC n. 563/83, necessária ao perfeito atendimento ao que prescreve os arts. 85 e 91 da Lei Federal n. 4.320/64.

III - VOTO

Ante o exposto, estando os autos instruídos na forma Regimental, propondo a este egrégio Plenário o seguinte voto:

1 - Conhecer do Relatório de Auditoria realizada na Prefeitura Municipal de Celso Ramos, concluindo, no entanto (considerando-se estritamente o que consta dos autos), pela não configuração de irregularidades no recolhimento do ISSQN pelo Município quanto aos fatos geradores decorrentes da construção da Usina Hidrelétrica de Campos Novos;

2 – Recomendar à Prefeitura Municipal de Celso Ramos adoção de providências visando a:

2.1 – Regulamentar a apresentação pelos contribuintes municipais sujeitos à cobrança de ISSQN da Declaração de Informações Fiscais estabelecida pelo art. 27 da Lei Municipal nº 407/2003 em atendimento ao que prescreve o art. 57 do Código Tributário Municipal;

2.2 – Proceda a correção dos saldos contábeis patrimoniais de dívida ativa a fim de ajustá-los ao correto valor, tendo por base os créditos efetivamente originados em Certidões de Dívida Ativa regularmente emitidas e adote medidas para prevenir ocorrência de divergências de valores nas fases de constituição e cobrança dos créditos tributários municipais, com especial atenção ao atendimento ao artigo 201 do Código Tributário Nacional.

2.3 – Mantenha registros e documentos auxiliares que identifiquem a natureza e a origem da receita, conforme estabelece o item 2.1.2 da Norma Brasileira de Contabilidade Técnica – NBC T 2, aprovada pela Resolução CFC nº 563/83, necessária ao perfeito atendimento ao que prescreve os artigos 85 e 91 da Lei Federal nº 4.320/64.

3 - Dar ciência desta decisão, bem como do relatório e voto que o fundamentam, à Prefeitura Municipal de Celso Ramos e ao responsável.

Gabinete, em 05 de agosto de 2010.

Cleber Muniz Gavi

Auditor Substituto de Conselheiro

Relator