PROCESSO Nº:	CON-12/00165168
UNIDADE GESTORA:	Prefeitura Municipal de Treze de Maio
INTERESSADO:	Arilton Francisconi Cândido
ASSUNTO:	Despesas liquidadas a pagar
PARECER Nº:	COG - 723/2012

Município. Pagamento de obras decorrentes de recursos de convênios frente ao art. 42 da Lei de Responsabilidade Fiscal.

Matéria já apreciada pelo Tribunal de Contas. Remessa de Prejulgados e de Parecer.

Acréscimo de item a Prejulgado.

Revogação de Prejulgado.

Sr. Consultor,

1. INTRODUÇÃO

Trata-se de consulta formulada pelo Sr. Arilton Francisconi Cândido, Prefeito Municipal de Treze de Maio, expressa, nos seguintes termos:

“DOS FATOS EM TESE

A Administração Municipal, ao final do exercício de 2012, poderá se deparar com Despesas Liquidadas a Pagar, resultantes de obras realizadas por conta de recursos de convênios com o Estado e com a União, cujos repasses financeiros dos convênios não tenham ocorrido até 31 de dezembroo.

DA DÚVIDA

Conforme estabelece a Lei Complementar 101/2000, em seu artigo 42, os Restos a Pagar devem apresentar em contrapartida o valor financeiro correspondente para a sua liquidação. Considerando que os repasses dos convênios, ou parte deles, não ocorram para o pagamento das despesas dentro do exercício, ocorreu-nos os seguintes questionamentos:

a) O Município estará sujeito aos dispositivos do artigo 42 da LRF, quando os Restos a Pagar forem provenientes de obras e serviços contratados por conta de recursos de convênios e não houver Ativos de Recursos Próprios para cobertura destes Passivos?

b) Os Balanços Anuais deverão evidenciar separadamente os Ativos e Passivos por fonte de recursos?

c) Como se procede quanto à ordem cronológica para pagamento das despesas no exercício subseqüente?”

Este, o relatório.

2. PRELIMINARES DE ADMISSIBILIDADE

O consulente, na condição de Prefeito do Município de Treze de Maio, possui plena legitimidade para encaminhar consulta a este Tribunal, consoante o que dispõe o art. 103, II, do Regimento Interno desta Corte (Resolução TC-06/2001).

Analisando a pertinência da matéria constante do questionamento proposto, a mesma encontra amparo no inciso XII do artigo 59 da Constituição Estadual, bem como no inciso XV do artigo 1º da Lei Complementar nº 202/2000.

Observa-se ainda que a consulta não veio instruída com o parecer da assessoria jurídica da municipalidade referenciada, conforme preceitua o inciso V do artigo 104, da Resolução TC-06/2001 (Regimento Interno do TCE/SC), contudo, o Tribunal Pleno poderá conhecer de consulta que não atenda a esta formalidade, conforme autoriza o parágrafo 2º do artigo 105, Regimental, cabendo esse discernimento ao relator e demais julgadores.

3. MÉRITO

Conforme já visto, trata-se de dúvida encaminhada pela Prefeitura Municipal de Treze de Maio acerca do art. 42 da Lei Complementar nº 101/2000, quando os restos a pagar forem provenientes de obras e serviços contratados por conta de convênios e não houver Ativos de Recursos Próprios para a cobertura destes Passivos.

Observa-se que, centra-se a matéria na interpretação do aludido artigo da Lei de Responsabilidade Fiscal, relacionada ao conceito de despesa a ser assumida nos dois últimos quadrimestres do mandato, a disponibilidade financeira e a situação das obrigações a serem liquidadas no exercício seguinte.

É interessante ressaltar que o assunto comportou, desde a edição da LRF em maio de 2000 um elevado número de discussões doutrinárias e conceituais. Mesmo decorridos mais de uma década da promulgação da Lei, o tema ainda enseja divergências de posicionamentos, todavia, neste período, já se possa identificar uma corrente majoritária a respeito da interpretação do citado artigo da LRF.

A matéria assume, neste momento, posição de destaque, na medida em que, a regra do art. 42 da LRF, no âmbito da gestão municipal, por se tratar de final de mandato, encontra-se de plena aplicação, com a proximidade das eleições municipais e do encerramento dos mandatos locais.

Antes de enfrentar o dispositivo referenciado, interessante tecer algumas considerações sobre o instituto denominado Restos a Pagar, principalmente agora, pela circunstância de ser último ano de mandato nos municípios brasileiros.

A Lei 4.320/1964 já tratava dos restos a pagar, em diversos dispositivos adaptáveis à espécie. Importa, para a presente consulta, especialmente o artigo 36, caput, o qual expressa o conceito de restos a pagar nos seguintes termos:

“Consideram-se restos a pagar as despesas empenhadas mas não pagas até o dia 31 de dezembro, distinguindo-se as processadas das não processadas.”

Observa-se que há duas espécies de restos a pagar: aqueles resultantes de despesas processadas, ou seja, que já estavam em fase de pagamento quando se esgotou o exercício financeiro, e os restos a pagar provenientes de despesas simplesmente empenhadas, mas cujo pagamento ainda não se tinha realizado.

A distinção tem efeitos práticos, pois, ao programar o pagamento dos restos a pagar, naturalmente a administração dará prioridade aos advindos das despesas processadas no exercício anterior. São considerados processados os restos a pagar referentes a empenhos executados, liquidados, portanto, prontos para o pagamento, ou seja, o direito do credor já foi verificado. São considerados não processados os empenhos de contratos que se encontram em plena execução, não existindo ainda, o direito líquido e certo do credor.

Como se observa, os restos a pagar foram criados para ser um instrumento de execução financeira, contudo, ao longo do tempo ele desvirtuou-se, transformando-se em meio de financiamento da despesa pública, à moda de operação de crédito. Sem recursos financeiros, o administrador contraía despesas, já sabedor de que teria de deixá-las para o sucessor pagar. Por seu turno, o conceito de restos a pagar da Lei 4.320/64 é “despesa empenhada e não paga até o dia 31 de dezembro”, vinculando-se a um ato formal, a emissão de empenho prévio (art. 60, caput, da mesma lei), podendo ser facilmente mal utilizado, permitindo que sejam realizadas despesas no final do exercício sem empenho, emitindo-o a posteriori, somente no início do outro exercício, quando houver disponibilidade de numerário. A despesa, assim, seria, de modo artificial, transferida de um exercício financeiro para o seguinte.

O art. 42 da LRF passou a considerar os restos a pagar como “obrigação de despesa não paga até 31 de dezembro”. A inovação trouxe importantes mudanças. Primeiro, o momento em que se consuma a obrigação de despesa e, portanto, constitui os restos a pagar, não mais depende da iniciativa do administrador, expedindo um determinado ato ou documento, mas se aperfeiçoa com a efetiva entrega, ou início da entrega, pelo particular, do bem ou serviço para consumo ou uso pela administração.

Então, começa-se o exame do art. 42 pela regra geral, verbis:

“Art. 42 – É vedado ao titular do Poder ou órgão referido no art. 20, nos últimos dois quadrimestres do seu mandato, contrair obrigação de despesa que não possa ser cumprida integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para este efeito.

Parágrafo único – Na determinação da disponibilidade de caixa serão considerados os encargos e despesas compromissadas a pagas até o final do exercício.”

O texto legal é claro: as obrigações de despesa contraídas nos últimos oito meses de mandato (de 1/5 até 31/12) deverão ser pagas até 31/12. Se o vencimento da obrigação se der apenas no outro exercício, por exemplo, o salário de dezembro, que pode ser pago até o quinto dia útil de janeiro, então, o dinheiro para pagá-lo deverá estar reservado em 31/12, permanecendo em caixa ou banco até a data do efetivo pagamento. Denota-se, todavia, que isso conduz a uma situação inusitada. Se o salário de dezembro não foi pago até 31/12, e se será pago em janeiro, então deverá necessariamente ser inscrito nos restos a pagar do exercício, o que leva à seguinte ilação: em rigor, o que é vedado são os restos a pagar sem cobertura em 31/12, ou seja, sem que exista disponibilidade de caixa para pagamento.

No âmbito do Tribunal de Contas, o prejulgado 1132[1] destacou que as despesas liquidadas e não pagas no exercício devem ser inscritas em restos a pagar, exigindo-se a correspondente disponibilidade financeira quando se tratar de último ano de mandato, nos seguintes termos:

“As receitas devem ser registradas pelo regime de caixa e as despesas pelo regime de competência (Lei Federal nº 4.320/64 e art. 50 da Lei Complementar nº 101/00). As despesas liquidadas no mês de dezembro devem ser registradas como despesas de competência daquele mês, ainda que o pagamento seja efetuado no exercício seguinte. Não promovido o pagamento até o dia 31 de dezembro, a despesa será inscrita em Restos a Pagar, exigindo-se a correspondente disponibilidade financeira quando se tratar do último ano do mandato do titular do Poder ou Órgão (art. 42 da Lei de Responsabilidade Fiscal).”[2]

Percebe-se, por outro lado, que o art. 42 admite que obrigação de despesa contraída nos últimos oito meses do mandato tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte. Essa hipótese refere-se basicamente a duas espécies de obrigações: construção de obra pública e contrato de prestação de serviços de duração continuada, os quais se iniciem em um mandato e terminem no outro.

Neste sentido, trecho de artigo do jurista Sidnei di Bacco, da TDB/VIA CONTROLADORIA MUNICIPAL LTDA., publicado no site www.tdbvia.com.br:

“As obras públicas cuja execução abranjam mais de um exercício financeiro devem estar incluídas no plano plurianual e seguir um cronograma físico-financeiro que estabeleça os prazos de execução e a forma de pagamento do executor. O pagamento da obra poderá ser parcelado e efetivado à medida que ela avança. A obra deverá ser empenhada em cada exercício financeiro no exato montante do que será despendido naquele exercício à conta dos respectivos créditos orçamentários. O pagamento parcelado da obra implica a efetivação de liquidações parciais, proporcionais às medições que periodicamente serão realizadas. Em todos os casos, deverão ser pagas até 31/12 somente as parcelas da obra até esta data concluídas, nos termos previstos no cronograma físico-financeiro.

(...)

Todavia, antes de contratar a obra o atual mandatário deverá assegurar-se de que o seu sucessor terá suficiente disponibilidade de caixa para honrar o pagamento das futuras parcelas. Obviamente não se exige do atual mandatário o poder da clarividência, a faculdade de antecipar com absoluta certeza os acontecimentos do futuro. Entretanto, pode-se perfeitamente fazer previsões do comportamento futuro da receita, com bastante acerto, de modo a antecipadamente saber se a receita futura comportará o pagamento das parcelas sem ficar totalmente comprometida.”

Outra importante opinião, no sentido da possibilidade de assunção de obrigações com vencimentos para outros exercícios, desde que presente o requisito do planejamento e integração entre as leis orçamentárias, além da elaboração de fluxo financeiro adequado, diz respeito ao posicionamento de Weder de Oliveira, na condição de Consultor de Orçamento e Fiscalização Financeira da Câmara dos Deputados, em estudo disponível do site do BNDES (http://www.federativo.bndes.gov.br/f lrfiscal.htm):

“Portanto, se estamos tratando de uma obra ‘anual’, ou seja, que deva ser integralmente realizada com os recursos alocados no orçamento em execução, se por ventura a obra for contratada nos últimos oito meses mas não for concluída e paga até o final do exercício, restando parcelas a serem executadas no exercício seguinte, o prefeito deverá, de acordo com o art. 42, obrigatoriamente, fazer a provisão de recursos financeiros para efetivar o pagamento, visto que havia prévia dotação orçamentária e foi com base nesta dotação que contratou o empreendimento.

No entanto, se estivermos falando de obra ‘plurianual’, ou seja, que deva ser objeto de alocação de recursos em mais de um ‘orçamento anual’, o prefeito não está obrigado a prover recursos financeiros para pagar a parcela da obra que será executada com dotação do orçamento do ano seguinte.”

A conclusão está fulcrada, dentre outros preceitos normativos citados, em notas de rodapé ao referido artigo técnico, quais sejam:

“9 - Ressalte-se que a contratação da obra deve ser precedida da verificação do cumprimento das exigências constitucionais (a obra deverá estar prevista no plano plurianual) e da lei de diretrizes orçamentárias, dos artigos 5º, § 5º e 16 da Lei de Responsabilidade Fiscal e da Lei de Licitações.

10 - Constituição – art. 167, § 1º - Nenhum investimento cuja execução ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia inclusão no plano plurianual, ou sem lei que autorize a inclusão, sob pena de crime de responsabilidade.

11 – Constituição – art. 165, § 2º - A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e prioridades da administração pública federal, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subseqüente, orientará a elaboração da lei orçamentária anual, disporá sobre as alterações na legislação tributária e estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento.

12 – LRF – art. 16 – A criação, expansão ou aperfeiçoamento de ação governamental que acarrete aumento da despesa será acompanhado de:

I – estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva entrar em vigor e nos dois subseqüentes;

II – declaração do ordenador de despesa de que o aumento tem adequação orçamentária e financeira com a lei orçamentária anual e compatibilidade com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias.

§ 1º - Para os fins desta Lei Complementar, considera-se:

I – adequada com a lei orçamentária anual, a despesa objeto de dotação específica e suficiente, ou que esteja abrangida por crédito genérico, de forma que somadas todas as despesas da mesma espécie, realizadas e a realizar, previstas no programa de trabalho, não seja ultrapassados os limites estabelecidos para o exercício;

II – compatível com o plano plurianual e a lei de diretrizes orçamentárias, a despesa que se conforme com as diretrizes, objetivos, prioridades e metas previstas nesses instrumentos e não infrinja qualquer de suas disposições.

§ 2º - A estimativa de que trata o inciso I do caput será acompanhada de premissas e metodologia de cálculo utilizadas;

(...)”

Nesta linha, deve-se reconhecer que o art. 42 da LRF não contém norma que interfira na amplitude do art. 57 da Lei nº 8.666/93[3] e que não há razoabilidade em atribuir-lhe interpretação que, a par do controle da assunção de despesas, gere obstáculos ao desempenho das funções precípuas da Administração Pública, de modo avesso ao princípio constitucional da eficiência.

Não se pode cogitar como um dos seus efeitos, o atravancamento das ações governamentais, as quais transcendem os limites do cargo político e da estrutura organizacional da entidade administrativa, mas entendê-lo como um sistema de freios perfeitamente conciliado às demais normas e princípios.

Portanto, o aludido artigo da LRF não foi feito para provocar a descontinuidade das ações de médio e longo prazo, previstas em planos plurianuais, e a interrupção de contratos cuja duração pode, de acordo com o art. 57 da Lei de Licitações, ser estendida por mais de um exercício financeiro.

De forma segura, entende-se que a intenção do art. 42 foi unicamente evitar a inscrição em restos a pagar de despesas pertencentes aos oito últimos meses do exercício do mandato que finda, gerando para o sucessor eleito dificuldade na elaboração do orçamento e na implantação de seu plano de governo, bem como impedir a utilização do aparelho público como equipamento político. A norma nele contida não cria obstáculos ou retira a eficácia dos instrumentos de planejamento orçamentário, cujo dever de respeitar permanece.

Por essa razão, a disponibilidade de caixa a que se refere o artigo, no que se refere aos serviços de natureza contínua, deve ser relativa às despesas pertencentes ao exercício em que o contrato ou instrumento congênere, devidamente respaldado em um dos incisos do art. 57 da Lei 8.666/93 for firmado, correndo, as futuras, por conta das previsões constantes dos próximos orçamentos, anuais ou plurianuais, porém, o administrador não está isento de observar os ditames dos arts. 16 e 17 da LRF.

Nesse sentido, cita-se o seguinte trecho do Guia de Responsabilidade Fiscal[4] editado por este Tribunal de Contas:

“13.1. Despesas com obras e serviços de natureza contínua

Outra situação que merece destaque está relacionada à interpretação da expressão “cumprida integralmente”, no caso de despesas relativas a contratos celebrados nos últimos oito meses de mandato. Considerando o princípio da continuidade do serviço público, tem-se que a administração não pode deixar de prestar os serviços essenciais à população. Assim, nos contratos assinados nos últimos oito meses do mandato da administração, entende-se que a expressão “cumprida integralmente” do artigo 42, diz respeito às parcelas do contrato que vencem naquele exercício financeiro. As demais parcelas vincendas a partir do início do outro mandato (1º de janeiro), somente criam obrigação de pagamento ao ente a partir da realização do objeto do contrato no mês em que se efetivar e, portanto, devem constar do orçamento seguinte.

A LRF não pode ser tomada como norma vedatória à realização de despesas nos últimos oito meses do mandato. Não seria compatível com o interesse público impossibilitar o atendimento às necessidades públicas ou propiciar atraso na execução de ações públicas pelo simples fato do titular do Poder ou Órgão estar no último ano do seu mandato. A contrário senso, a lei teria expressamente vedado qualquer nova despesa nesse período, não havendo qualquer necessidade de levantamento de disponibilidade de caixa.

Se é admitido contrair novas obrigações de despesa, não há sentido em exigir que o titular do Poder ou Órgão seja compelido a deixar em caixa recursos financeiros para saldar os compromissos dos exercícios seguintes, quando se tratar de projetos ou despesas que se estenderão por mais de um exercício. Deve, sim, pagar as parcelas que se vencerem no exercício em que encerrar sua gestão.

O titular deve efetuar programação, deixando consignada de modo formal em processo administrativo, que há disponibilidade financeira para pagamento das parcelas vencíveis no exercício. Se não houver disponibilidade de caixa suficiente para essas parcelas, terá que retardar o início de obras ou suspender o seu início na sua gestão, não celebrando o contrato (ainda que encerrada a licitação), devidamente justificado.

A LRF quer impedir que o titular de Poder, em período eleitoral, dê início a obras de afogadilho, muitas vezes sequer previstas no Plano Plurianual e na LDO e sem dotação no Orçamento, para beneficiar sua candidatura ou de correligionários, concluindo-as em seus mandatos, mas deixando a conta para o sucessor. Normalmente, trata-se de diversas obras de pequeno porte.

Entretanto, as obras previstas no Plano Plurianual, na Lei de Diretrizes Orçamentárias e na Lei do Orçamento, ou seja, aqueles decorrente de um planejamento discutido com a sociedade, com projeto concluído e cronograma físico-financeiro, cuja licitação somente ficou concluída no período dos últimos 8 meses do mandato, podem ter os respectivos contratos celebrados (contraída a despesa), desde que esteja demonstrado, formalmente, no momento da assinatura, a existência de disponibilidade de caixa suficiente para adimplemento das parcelas ou etapas a serem executadas no exercício.

Se isto não vier a se confirmar em 31.12 do respectivo exercício, as despesas liquidadas e não pagas serão inscritas em restos a pagar e o titular fica sujeito às penas do art. 359-C do Código Penal, acrescentado pela Lei 10.028/00. Lembre-se que toda despesa deve ser previamente empenhada e toda despesa empenhada e não paga no exercício de sua competência deve ser inscrita em restos a pagar (art. 36 da Lei 4.320/64).

O mesmo vale para as despesas com serviços de natureza contínua, que o ente venha contratando por diversos exercícios, com previsão orçamentária para a atividade. Se um contrato de prestação de serviços de limpeza de unidades hospitalares ou postos de saúde tem previsão de encerramento em 30 de junho do exercício final do mandato do titular e a licitação para a nova contratação iniciou em fevereiro e não pode ser concluída até 30 de abril, não há motivos de ordem pública para que o contrato não seja celebrado em 15 de julho, por exemplo, pelo período de 12 meses, se há dotação orçamentária específica e suficiente para essa finalidade. Mas deve-se comprovar a disponibilidade de caixa para as parcelas até o final do exercício. Quer a LRF que o serviço de saúde seja privado da indispensável limpeza das dependências? Certamente não. Seria contrário aos princípios de direito público, especialmente o princípio da continuidade do serviço público, e nesse aspecto a LRF seria inconstitucional.

O que não se permite é que o Prefeito, no período eleitoral, faça contratação de serviços antes esporadicamente ou não executados, tais como limpeza de vias urbanas, por exemplo, sem que o ente tenha condições financeiras para arcar com os pagamentos no exercício. Ou contratação de pesquisas de satisfação dos munícipes (travestidas de pesquisa eleitoral), deixando os pagamentos por conta da arrecadação do exercício seguinte (já comprometida para o respectivo orçamento).

O disciplinamento do art. 42 também tem correlação com o art. 16, porquanto, a criação de novas despesas ou aumento de despesas já estabelecidas podem estar relacionadas à criação, expansão ou aperfeiçoamento de ação governamental que acarrete aumento de despesa.

Desta forma, destaca-se a necessidade dos titulares de órgãos e poderes agirem com prudência principalmente nos dois últimos quadrimestres do seu mandato, evitando contrair despesas que não possam ser pagas até o final do mandato, ou que tenham parcelas para serem pagas no exercício seguinte sem que haja suficiente disponibilidade de caixa, o que pode ser alcançado através de uma adequada programação financeira.

Aqueles que não cumprirem as regras estabelecidas no art. 42 da LRF estarão sujeitos às penalidades previstas pela legislação, especialmente a Lei 10.028/00, além de terem seus atos e contas julgados pelo próprio Tribunal de Contas.

Em verdade, o que preconiza a LRF é que todas as despesas sejam realizadas com suporte nas dotações orçamentárias e recursos financeiros arrecadados nos respectivos exercícios de competência das despesas, eliminando-se o pagamento de despesas que correm paralelas ao orçamento do exercício seguinte (restos a pagar – despesas extra-orçamentárias) pagas com recursos arrecadados neste exercício.”

No que se refere a aplicação do art. 42 da LRF quanto às despesas decorrentes de convênios, esta Consultoria Geral[5] já se pronunciou sobre o tema no seguinte sentido:

“O maior problema diz respeito ao fato do titular do Poder assumir a obrigação sob o risco de não ter recursos financeiros para o pagamento. A interpretação corrente relativo ao art. 42 da LRF considera que no caso de não pagamento deve-se deixar recursos em caixa para pagamento do exercício seguinte. Logo, se não houve o repasse dos recursos previstos no convênio, não se poderá utilizar o argumento de que existem recursos a receber que seriam suficientes para pagamento das despesas executadas. As disponibilidades financeiras do último dia do exercício são aquelas efetivamente existentes (disponíveis) em caixa (bancos). Não há garantia de que os valores não repassados até o final do exercício serão recebidos no exercício seguinte.

De qualquer modo, e ante o exposto, cabe consignar que a LRF não apresenta exceções. Quer dizer, englobam todas as novas obrigações de despesas contraídas nos últimos oito meses do mandato. E na apuração da disponibilidade de caixa devem ser levadas em consideração as receitas e despesas vinculadas a convênios. Evidentemente, como acima explicitado, contrair obrigações naquele período tem uma conotação própria, no sentido de novas despesas antes não programadas, despesas antecipadas, despesas discricionárias, em especial em períodos eleitorais.

De todo modo, como também já exposto, o eventual descumprimento da Lei de Responsabilidade Fiscal se daria no momento da assunção da obrigação, ou seja, na data da assinatura do contrato, da ordem de serviços, da emissão de ato administrativo gerador da despesa (no caso de admissão de pessoal, por exemplo).

Se na data em que a despesa foi contraída havia convênio assinado, com previsão de recebimento de recursos e até então não haja atraso nos repasses, considerados para fins de apuração da disponibilidade financeira de que trata o § 1º do art. 42, e ficando demonstrado pelos documentos que havia previsão de disponibilidade financeira suficiente para pagamento das despesas no exercício, em tese, não haveria descumprimento da Lei de Responsabilidade Fiscal.

2. Obrigações decorrentes de convênios

Há que se discutir com maior profundidade a questão da celebração de convênios entre entes da federação onde um deles se compromete a liberar recursos financeiros, em especial de forma parcelada.

É comum a União e o Estado celebrar convênios com municípios para execução de certas atividades de interesse comum, com previsão de repasse de recursos. No entanto, no decorrer da execução, descumpre o cronograma de desembolso, quer pelo atraso, quer pela simples suspensão dos repasses.

A situação fica agravada quando os repasses prometidos se destinavam a cobrir ações que originalmente são do órgão repassador ou para ações realizadas de modo contínuo. Típica é a situação aludida pelo consulente. O Estado realiza convênios com municípios para que estes executem os serviços de transporte escolar de alunos da rede estadual. Os serviços são de responsabilidade do Estado e são executados de forma contínua no decorrer do período letivo.

Tais convênios possuem um cronograma de liberação dos recursos, com datas pré-fixadas. Ora, se o Estado deixa de repassar no prazo estabelecido ou suspende definitivamente as liberações, sem prévio acordo entre as partes, estará descumprindo acordo formal a que se obrigou.

Na situação relatada pelo consulente, em verdade, trata-se de convênio para transferência de encargos e recursos, pois a responsabilidade originária é do ente estadual. Considerando que o município assumiu obrigações financeiras em decorrência do convênio, o atraso nas transferências ou sua sustação causa prejuízos ao ente municipal.

O noticiário divulga constantes reclamações de entes públicos e entidades privadas em relação a atraso ou suspensão de convênios celebrados por Estados e municípios. É necessário maior cuidado dos entes ao asumirem compromissos por meio de convênios pelos entes públicos, devendo fazê-lo com a certeza da existência de disponibilidades financeiras. Os convênios constituem importantes instrumentos de descentralização das ações públicas. Mas, no que tange às obrigações assumidas, o administrador deve considerá-lo como equiparado ao contrato.

Quem celebra convênio com um ente público alimenta justa expectativa de receber os recursos prometidos. Por conta desse instrumento, o conveniado também assume obrigações para com terceiros. A frustração dessa expectativa representa prejuízo material e moral. Imagine o município realizar licitação e celebrar contrato com particular para execução de serviços de transporte escolar. No momento de efetuar o pagamento, não dispõe de recursos para cumprir o compromisso assumido com o particular, pois não recebeu os recursos prometidos. Tal situação também coloca em descrédito a administração municipal.

Ademais, em caso de ação de cobrança movida pelo contratado, a parte passiva será o município, arcando com todos os ônus.

Assim, os compromissos financeiros assumidos por entes públicos em razão de convênios devem ser considerados como obrigações de pagamento, a exemplo daquelas contraídas por meio de contrato. Como tal, decorrido o prazo previsto para a transferência de recursos, o ente repassador deve ser considerado em mora, considerando-se como dívida flutuante.

3. Liquidação das despesas em convênios

Impõe-se evolução em relação ao estado de coisas atual, inclusive dos procedimentos de controle externo, em especial quando se tratar de convênios com delegação de encargos e recursos ou para execução de atividades contínuas.

Quando o convênio estabelece prazos, datas, cronogramas de desembolso (transferências), esses prazos são fundamentais para a geração da obrigação para cada uma das partes. O decurso de prazo deve ser elemento determinante para a liquidação da despesa no órgão repassador. Ultrapassada a data prevista para a transferência, considera-se a despesas liquidada.

Com essa liquidação, impõe-se a emissão de empenho. E sendo despesa liquidada, o empenho não pode ser cancelado. Se os recursos não forem transferidos até o final do exercício, devem ser inscritos em restos a pagar processados

[...]

6. Sobre a possibilidade de utilização de recursos próprios

Para não incorrer nas penalidades previstas em lei, caberia ao titular do Poder determinar o pagamento das despesas com recursos próprios do ente. No entanto, esta possibilidade é limitada. Caso a competência do custeio das despesas seja do Estado, p. ex. incide a regra do art. 62 da Lei Complementar nº 101/00, para o município assumir tais despesas será necessário previsão na LDO e convênio entre as partes (que não é aquele convênio de delegação de encargos e recursos).

Assim, poderiam ser aduzidas as seguintes conclusões:

1. As disposições do art. 42 da Lei Complementar nº 101/00 abrangem qualquer espécie de obrigação assumida nos últimos oito meses anteriores ao final do mandato do titular de Poder ou órgão referido no art. 20 do citado diploma legal, inclusive os assumidos em razão de expectativa de recebimento de recursos por conta de convênios. As despesas relativas às parcelas executadas nesse período devem ser integralmente pagas no exercício ou reservar recursos financeiros para pagamento no exercício seguinte.

2. O descumprimento do art. 42 da Lei Complementar nº 101/00 deve ser caracterizado em relação à data em que foi contraída a obrigação de despesa. Não ficaria caracterizada afronta à Lei de Responsabilidade Fiscal quando na data em que a obrigação de despesa foi contraída havia convênio assinado, com previsão de recebimento de recursos, considerados para fins de apuração da disponibilidade financeira de que trata o § 1º do referido artigo, e se ficar demonstrada, com base em fluxo de caixa, devidamente formalizado, a previsão de disponibilidade financeira suficiente para pagamento das despesas previstas para o exercício, desde que a indisponibilidade financeira para pagamento de todas as obrigações contraídas nos últimos oito meses do mandato tenha se originado exclusivamente do não recebimento dos recursos previstos por conta do convênio. [...].”

O entendimento acima exposto foi acolhido pelo Tribunal Pleno e consolidado no prejulgado 1576[6], o qual possui a seguinte redação:

“1. As disposições do art. 42 da Lei Complementar nº 101/00, que impõem condições para realização de despesas nos últimos oito meses anteriores ao final do mandato do titular de Poder ou órgão referido no art. 20 do citado diploma legal, também abrangem as obrigações de despesas assumidas em razão de expectativa de recebimento de recursos por conta de convênios, de modo que as despesas relativas às parcelas executadas nesse período devem ser integralmente pagas no exercício ou reservar recursos financeiros para pagamento no exercício seguinte.

2. O descumprimento do art. 42 da Lei Complementar nº 101/00 deve ser caracterizado em relação ao momento em que foi contraída a obrigação de despesa. Pode ficar descaracterizada afronta à Lei de Responsabilidade Fiscal se na data em que a obrigação de despesa foi contraída havia convênio assinado, com previsão de recebimento de recursos, considerados para fins de apuração da disponibilidade financeira de que trata o § 1º do referido artigo, e se ficar demonstrada, com base em fluxo de caixa, devidamente formalizado, a previsão de disponibilidade financeira suficiente para pagamento das despesas previstas para o exercício, desde que a indisponibilidade financeira para pagamento de todas as obrigações contraídas nos últimos oito meses do mandato tenha se originado exclusivamente do não-recebimento dos recursos previstos por conta do convênio”.

Desta forma, a dúvida do consulente apresentada no item “a” quanto a sujeição do município ao art. 42 da LRF no que se refere aos restos a pagar provenientes de obras e serviços contratados por conta de recursos de convênios sem o correspondente recurso para cobertura da despesa no final do exercício está contemplada no prejulgado 1576 acima transcrito.

Na dúvida apresentada no item “b”, o consulente questiona sobre a necessidade de evidenciar separadamente nos balanços anuais os ativos e passivos por Fonte de Recursos.

Inicialmente, importante tecer algumas considerações sobre Fonte de Recursos.

Fonte de recursos, segundo o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, editado pela Portaria STN nº 406, de 20/06/2011^[7], é uma forma de classificação orçamentária que tem por objetivo identificar as fontes de financiamento dos gastos públicos e atua como um mecanismo que integra a receita e a despesa, indicando, do lado da receita, a destinação de recursos para a realização de determinadas despesas e, do lado da receita, identifica os recursos que estão sendo utilizados, de maneira que o mesmo código utilizado para o controle da destinação da receita orçamentária também é utilizado para o controle das fontes financiadoras da despesa, atendendo, desta forma, os artigos 8º e 50, inciso I da LRF.

Eis o teor do citado Manual de Contabilidade:

“01.05.00 FONTE/DESTINAÇÃO DE RECURSOS

01.05.01 CONCEITO

A classificação orçamentária por Fontes/Destinações de recursos tem como objetivo de identificar as fontes de financiamento dos gastos públicos. As Fontes/Destinações de recursos reúnem certas Naturezas de Receita conforme regras previamente estabelecidas. Por meio do orçamento público, essas Fontes/Destinações são associadas a determinadas despesas de forma a evidenciar os meios para atingir os objetivos públicos.

Como mecanismo integrador entre a receita e a despesa, o código de Fonte/Destinação de recursos exerce um duplo papel no processo orçamentário. Para a receita orçamentária, esse código tem a finalidade de indicar a destinação de recursos para a realização de determinadas despesas orçamentárias. Para a despesa orçamentária, identifica a origem dos recursos que estão sendo utilizados.

Assim, mesmo código utilizado para controle das destinações da receita orçamentária também é utilizado na despesa, para controle das fontes financiadoras da despesa orçamentária. Desta forma, este mecanismo contribui para o atendimento do parágrafo único do art. 8º da LRF e o art. 50, inciso I da mesma Lei:

“Art. 8º [...]

Parágrafo único. Os recursos legalmente vinculados a finalidade específica serão utilizados exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculação, ainda que em exercício diverso daquele em que ocorrer o ingresso.”

“Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes:

I – a disponibilidade de caixa constará de registro próprio, de modo que os recursos vinculados a órgão, fundo ou despesa obrigatória fiquem identificados e escriturados de forma individualizada;”

Assim, as fontes de recursos reúnem determinadas naturezas de receitas conforme regras previamente estabelecidas, identificando tanto a origem do recurso segundo o seu fato gerador, quanto a destinação dos recursos arrecadados, motivo pelo qual a classificação por Fonte de Recursos identifica se os recursos são vinculados, caso em que pode ser indicada a respectiva finalidade ou não vinculados.

Os recursos provenientes de convênios, por exemplo, são recursos vinculados obtidos com finalidades específicas.

Nesse sentido, o mencionado Manual de Contabilidade assevera que:

“A natureza da receita orçamentária busca identificar a origem do recurso segundo seu fato gerador. Existe, ainda, a necessidade de identificar a destinação dos recursos arrecadados. Para tanto, a classificação por Fonte/Destinação de Recursos identifica se os recursos são vinculados ou não e, no caso dos vinculados, pode indicar a sua finalidade. A destinação pode ser classificada em:

- Destinação Vinculada – é o processo de vinculação entre a origem e a aplicação de recursos, em atendimento às finalidades específicas estabelecidas pela norma;

- Destinação Ordinária – é o processo de alocação livre entre a origem e a aplicação de recursos, para atender a quaisquer finalidades.

A criação de vinculações para as receitas deve ser pautada em mandamentos legais que regulamentam a aplicação de recursos, seja para funções essenciais, seja para entes, órgãos, entidades e fundos. Outro tipo de vinculação é aquela derivada de convênios e contratos de empréstimos e financiamentos, cujos recursos são obtidos com finalidade específica.” (g.n.)

O Manual de Contabilidade esclarece ainda que o controle das disponibilidades financeiras deve ser feito desde a elaboração do orçamento até a sua execução, nos seguintes termos:

“01.05.02 MECANISMO DE UTILIZAÇÃO DA FONTE/DESTINAÇÃO DE RECURSOS

O controle das disponibilidades financeiras por Fonte/Destinação de recursos deve ser feito desde a elaboração do orçamento até a sua execução, incluindo o ingresso, o comprometimento e a saída dos recursos orçamentários.

No momento da contabilização do orçamento, deve ser registrado em contas orçamentárias o total da receita orçamentária prevista e da despesa orçamentária fixada por Fonte/Destinação de recursos.

Na arrecadação, além do registro da receita orçamentária e do respectivo ingresso dos recursos financeiros, deverá ser lançado, em contas de controle, o valor classificado na Fonte/Destinação correspondente (disponibilidade a utilizar), bem como o registro da realização da receita orçamentária por Fonte/Destinação.

Na execução orçamentária da despesa, no momento do empenho, deverá haver a baixa do crédito disponível conforme a Fonte/Destinação e deverá ser registrada a transferência da disponibilidade de recursos para a disponibilidade de recursos comprometida. Na saída desse recurso deverá ser adotado procedimento semelhante, com o registro de baixa do saldo da conta de Fonte/Destinação comprometida e lançamento na de Fonte/Destinação utilizada.”

Nesta seara, no que se refere ao balaço patrimonial, o Manual de Contabilidade (Parte V) explicita que os recursos provenientes de convênios devem ser evidenciados em anexo a este tipo de balanço, por fonte de recursos, com indicação da respectiva finalidade, senão veja-se:

“05.05.03 ANEXO AO BALANÇO PATRIMONIAL - DEMONSTRATIVO DO SUPERÁVIT/DÉFICIT FINANCEIRO APURADO NO BALANÇO PATRIMONIAL

Como anexo ao Balanço Patrimonial, deverá ser elaborado o demonstrativo do superávit/déficit financeiro apurado no Balanço Patrimonial do exercício.

O parágrafo único do artigo 8º e o artigo 50 da Lei Complementar nº 101/2000 – Lei de Responsabilidade Fiscal estabelece:

“Art. 8º Parágrafo único. Os recursos legalmente vinculados a finalidade específica serão utilizados exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculação, ainda que em exercício diverso daquele em que ocorrer o ingresso.

Art. 50 Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes:

I – a disponibilidade de caixa constará de registro próprio, de modo que os recursos vinculados a órgão, fundo ou despesa obrigatória fiquem identificados e escriturados de forma individualizada;

(Lei Complementar 101/2000)”

Para atendimento desses mandamentos legais, existe o mecanismo denominado DESTINAÇÃO DE RECURSOS (DR) ou FONTE DE RECURSOS (FR). Ela identifica se os recursos são vinculados ou não e, no caso dos vinculados, indica a sua finalidade, o que poderá ser verificado por este demonstrativo.

Nesse anexo, podem ser apresentadas algumas fontes com déficit e outras com superávit financeiro, de maneira que o total seja igual ao superávit financeiro apurado no balanço patrimonial do exercício.

Segue a estrutura básica do demonstrativo:

<ENTE DA FEDERAÇÃO>
DEMONSTRATIVO DO SUPERÁVIT/DÉFICIT FINACEIRO APURADO NO BALANÇO PATRIMONIAL
EXERCÍCIO: PERÍODO (MÊS): DATA EMISSÃO: PÁGINA:
DESTINAÇÃO DE RECURSOS	SUPERÁVIT/DÉFICIT FINANCEIRO
Ordinária Vinculada Previdência Social Transferências obrigatórias de outro ente Convênios (...)
TOTAL

Portanto, diante de todo o exposto, respondendo objetivamente à dúvida apresentada, os balanços anuais, para cumprimento ao art. 8º, parágrafo único e art. 50, inciso I, da LRF, devem evidenciar individualmente os recursos e as despesas vinculados a convênios por “Fonte de Recursos”.

Por fim, a dúvida apresentada no item “c” quanto à ordem cronológica para pagamento das despesas no exercício subseqüente, deve ser obedecida a ordem seqüencial das exigibilidades para as despesas relativas ao fornecimento de bens, locações, realização de obras e prestação de serviços, prevista no art. 5º da Lei Federal nº 8.666/93, e no art. 37 da Lei Federal nº 4.320/64, para as demais despesas, nos termos do item 3, alínea “e” do prejulgado 1372[8], cuja redação é a seguinte:

“3. Em relação às despesas inscritas em Restos a Pagar de exercícios anteriores, pendentes de pagamento, observar os seguintes procedimentos:

a) efetuar levantamento dos Restos a Pagar, processados e não-processados, para verificar sua regularidade;

b) se for o caso, constituir comissão para avaliar, mediante processo administrativo, os Restos a Pagar tidos como irregulares, para a adoção das providências que se fizerem necessárias;

c) os Restos a Pagar regulares quanto à legitimidade (interesse público) e à liquidação (o serviço for realmente prestado, o material entregue, a obra realizada) devem ser pagos (despesa extra-orçamentária), de modo a possibilitar que sejam contraídas novas despesas naquele período, com suporte nos recursos financeiros disponíveis existentes para o seu pagamento até o encerramento do mandato, em atendimento ao art. 42 da Lei Complementar nº 101/2000, observada a programação financeira e o cronograma de execução mensal de desembolso, em conformidade com o art. 8º da lei citada;

d) a quebra da ordem cronológica somente pode ocorrer se houver relevantes razões de interesse público e mediante prévia justificativa do Prefeito devidamente publicada, conforme dispõe o art. 5º da Lei Federal n. 8.666/93;

e) em cada fonte diferenciada de recursos deverá ser obedecida a ordem cronológica das exigibilidades para as despesas relativas ao fornecimento de bens, locações, realização de obras e prestação de serviços, em cumprimento ao art. 5º da Lei Federal nº 8.666/93, e obedecido o art. 37 da Lei Federal nº 4.320/64, para as demais despesas”; (g.n.)[9]

Portanto, tendo em vista que os prejulgados acima expostos respondem parcialmente aos questionamentos propostos, sugere-se a correspondente remessa ao consulente, acrescentando item ao prejulgado 1576 de modo a esclarecer integralmente às dúvidas suscitadas, evitando-se, desta forma, o acréscimo de novo prejulgado ao já extenso banco que hoje conta com 2115 enunciados.

4. – DA REVOGAÇÃO DE PREJULGADO

Acerca do art. 42 da lei de Responsabilidade Fiscal, já foram enfatizados na “nota de rodapé 2” deste opinativo, os Prejulgados 1761 e 1728, cujos enunciados idênticos são no seguinte sentido:

Há impedimentos legais para transferências voluntárias quando, eventualmente, o Município tenha descumprido o art. 42 da Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF, em função da assunção de obrigação de despesa extrapolar o disposto no art. 25, § 1º, IV, “c”, da Lei Complementar nº 101/00 – Lei de Responsabilidade Fiscal, referente aos limites de inscrição em Restos a Pagar.

Dentro da diretriz jurisprudencial desta Corte de Contas, torna-se inóqua a semelhança de enunciados, portanto, sugere-se a revogação do Prejulgado 1761.

5. CONCLUSÃO

Em razão do acima exposto e considerando:

- que o consulente está legitimado à subscrição de consultas para este Tribunal de Contas, nos termos do inciso II do artigo 103 do Regimento Interno do TCE/SC;

- que a consulta trata de interpretação de lei, conforme determina o inciso XII do artigo 59 da Constituição deste Estado, bem como o inciso XV do artigo 1º da Lei Complementar Estadual nº 202/2000;

- que apesar de não vir instruída com o parecer da assessoria jurídica da municipalidade em apreço, conforme preceitua o artigo 104, inciso V, da Resolução nº TC-06/2001 (Regimento Interno desta Casa), o Tribunal Pleno poderá conhecer de consulta que não atenda a esta formalidade, nos termos do § 2º do artigo 105 do referido instrumento regimental, cabendo esse discernimento ao relator e demais julgadores.

Sugere-se ao Exmo. Sr. Conselheiro Relator Wilson Rogério Wan-Dall que submeta voto ao Plenário sobre consulta formulada pelo Sr. Arilton Francisconi Cândido, Prefeito Municipal de Treze de Maio, nos termos deste opinativo que, em síntese, propõe:

1. Conhecer da consulta por preencher os requisitos de admissibilidade previstos regimentalmente.

2. Responder à consulta, acrescentado o seguinte item ao prejulgado 1576:

2.1. As Demonstrações Contábeis, para cumprimento ao art. 8º, parágrafo único e art. 50, inciso I, da LRF, devem evidenciar individualmente os recursos e as despesas vinculados a convênios por “Fonte de Recursos”, conforme prescreve o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP).

3. Remeter ao consulente cópias dos Prejulgado 1372 e do Prejulgado 1576 com redação alterada.

4. Com fundamento no art. 156 do Regimento Interno, revogar o prejulgado 1761

5. Dar ciência desta decisão, do relatório e voto do Relator, bem como deste parecer e do parecer COG 240/04 ao Prefeito Municipal de Treze de Maio.

É o parecer, S.M.J

Consultoria Geral, em 14 de agosto de 2012.

EVALDO RAMOS MORITZ

AUDITOR FISCAL DE CONTROLE EXTERNO

De acordo:

VALERIA ROCHA LACERDA GRUENFELD

COORDENADORA

Encaminhem-se os Autos à elevada consideração do Exmo. Sr. Relator Wilson Rogério Wan-Dall, ouvido preliminarmente o Ministério Público junto ao Tribunal de Contas.

HAMILTON HOBUS HOEMKE

CONSULTOR GERAL

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[1] Data da sessão: 01/04/2002. Processo CON-01/00120288. Relator: Conselheiro Antero Nercolini. Decisão: 463/2002.

[2] Sobre o art. 42 da LRF, cita-se ainda os prejulgados 1420, 1728 e 1761.

[3] Art. 57 – A duração dos contratos regidos por esta Lei ficará adstrita à vigência dos respectivos créditos orçamentários, exceto quanto aos relativos:

I – aos projetos cujos produtos estejam contemplados nas metas estabelecidas no Plano Plurianual, os quais poderão ser prorrogados se houver interesse da Administração e desde que isso tenha sido previsto no ato convocatório;

(...)

[4] Tribunal de Contas do Estado de Santa Catarina. Guia da Lei de Responsabilidade Fiscal. 2. ed. Florianópolis: Tribunal de Contas, 202, p. 84/94.

[5] Parecer COG 240/04 emitido nos autos do processo CON 04/02784685.

[6] Data da sessão: 23/08/2004, Processo CON 04/02784685, Relator Conselheiro Wilson Rogério Wan-Dall, Decisão 2191/2004.

[7] Disponível em http://www.tesouro.fazenda.gov.br/legislacao/download/contabilidade/ParteI_PCO2011.pdf. Acesso em 20/04/2012.

[8] Data da sessão: 12/05/2003. Processo CON-01/00244505. Relator: Auditor Clóvis Mattos Balsini. Decisão: 1369/2003.

[9] No mesmo sentido: prejulgados 1215 e 1232.